Объектом проверки финансовых результатов является бухгалтерская прибыль (убыток), представляющая собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Цель аудита – сформировать мнение о достоверности конечного финансового результата и бухгалтерской отчетности по финансовым результатам.
В соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) доходы и расходы организации в зависимости от характера, условий получения и осуществления направлений деятельности организации подразделяют:
| Доходы | Расходы |
| Доходы от обычных видов деятельности | Расходы от обычных видов деятельности |
| Операционные доходы | Операционные расходы |
| Внереализационные доходы | Внереализационные расходы |
| Чрезвычайные доходы | Чрезвычайные расходы |
Осуществляя проверку необходимо учитывать, что в отчетности формирование финансового результата показывается развернуто.
Для достижения цели проверки финансовых результатов и их использования необходимо проконтролировать:
· правильность формирования финансового результата от продажи (продажу продукции (работ, услуг); соответствие отчетности данным синтетического и аналитического учета;
· учет операционный доходов и расходов;
· учет внереализационных доходов и расходов;
· учет чрезвычайных доходов и расходов;
· учет использования прибыли (налоги, финансовые санкции).
Тест проверки формирования показателей "Отчета о прибылях и убытках" (ф. N 2)
| Показатели отчетной формы | Данные регистров синтетического и аналитического учета | ||||
| Код строки | Показатель | Сумма, руб. | Заполнение по данным бухгалтерского учета | Сумма, руб. | Отклонения |
| 010 | 1. Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и т.п. налогов и обязательных платежей | Сальдо счета 90-1 минус сальдо счета 90-3 минус сальдо счета 90-4 минус сальдо счета 90-5 "Экспортные пошлины" минус сальдо счета 90-6 "Налог с продаж" Итого сальдо нетто-выручки | |||
| 020 | Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг | Сальдо счета 90-2 (кроме коммерческих и управленческих расходов) | |||
| 030 | Коммерческие расходы | Сальдо субсчета 90-7 "Расходы на продажу" (или по данным аналитического учета к субсчету 90-2) | |||
| 040 <*> | Управленческие расходы | Сальдо субсчета 90-8 "Управленческие расходы" | |||
| 060 | Проценты к получению | По данным аналитического учета счета 91-1 или по данным отдельного субсчета | |||
| 070 | Проценты к уплате | По данным аналитического учета счета 91-2 | |||
| 080 | Доходы от участия в других организациях | По данным аналитического учета счета 91-1 | |||
| 090 | Прочие операционные доходы | По данным аналитического учета счета 91-2 | |||
| 100 | Прочие операционные расходы | По данным аналитического учета к счету 91-2 | |||
| 110 | Внереализационные доходы | По данным аналитического учета к счету 91-1 | |||
| 130 | Внереализационные расходы | По данным аналитического учета к счету 91-2 | |||
| 150 | Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи | По данным аналитического учета к счету 99 "Прибыли и убытки" (субсчет) | |||
| 170 | Чрезвычайные доходы | По данным аналитического учета к счету 99 "Прибыли и убытки" | |||
| 180 | Чрезвычайные расходы | По данным аналитического учета к счету 99 "Прибыли и убытки" | |||
| <*> Стр. 040 заполняется в тех организациях, которые применяют методику списания общехозяйственных расходов непосредственно на счет 90 "Продажи". | |||||
Перед началом проверки аудитор должен ознакомиться с положениями учетной политики организации, касающимися признания доходов в качестве доходов от обычных видов деятельности, в соответствии с п.4 ПБУ 9/99.
Аудитор должен проверить арифметические подсчеты. Для подтверждения достоверности и точности определения показателей отчетной формы производится сверка тождественности показателей гр.3 «За отчетный год» с данными главной книги и регистров аналитического учета по счетам учета доходов и расходов.
Проверка формирования показателей по стр. 090 «Прочие операционные доходы», 100 «Прочие операционные расходы», 120 «Внереализационные доходы» и 130 « Внереализационные расходы» должна быть направлена и на подтверждение достоверности состава этих расходов.
Важно обратить внимание на соблюдение принципа существенности (п.11 ПБУ 4/99), согласно которому доходы и расходы должны приводиться обособленно, если они существенны. При формировании показателей отчета о прибылях и убытках должны соблюдаться следующие требования:
· при отражении видов доходов, каждый из которых в отдельности
· составляет 5% и более общей суммы доходов организации за отчетный период, в отчете показывается соответствующая каждому виду часть расходов (п. 62 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации);
· доходы от обычных видов деятельности в случае их существенности подлежат отражению обособленно в виде расшифровки к ст. «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг» или в приложении к отчету о прибылях и убытках (п. 64 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации).
Проведенные процедуры проверки формирования показателей отчета о прибылях и убытках (ф. № 2) позволяют подтвердить достоверность показателей, формирующих прибыль.
Проверка правильности определения финансового результата от продаж
Проверка правильности определения финансового результата экономического субъекта должна начинаться с анализа правильности расчета прибыли (убытка) от продаж.
В процессе проведения проверки целесообразно обратить внимание на ряд вопросов.
Принятый предприятием способ отражения выручки от реализации в учетных регистрах бухгалтерского учета. При изучении приказа аудитор должен определить, как организация ведет бухгалтерский учет с применением допущений и правил бухгалтерского учета или отступлением от таковых, и освещены ли в учетной политике факторы, влияющие на правильность формирования финансового результата от обычной деятельности.
Операции по продаже надлежащим образом санкционированы. Необходимо проверить соблюдение политики экономического субъекта в отношении предоставления кредитов покупателям, процедур доставки и ценообразования при выполнении ежедневных операций. Аудиторская проверка проводится путем сравнения фактических цен по различным видам продукции, условий оплаты транспортных расходов или доставки, указанных в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. Фактические цены и условия доставки можно узнать из счетов – фактур или товарно – транспортных накладных. Эти показатели могут быть сопоставлены с утвержденными прайс – листами, номенклатурой цен, иными документами, определяющими порядок и условия реализации.
Если продажные цены или условия продажи продукции определяются индивидуально для каждого заказчика, то необходимо удостовериться в том, что они были надлежащим образом санкционированы уполномоченным на это сотрудником экономического субъекта (например, начальником отдела продаж). В случае, если продажи базируются на выполнении нескольких крупных договоров, сумма и описание фактически доставленных товаров или оказанных услуг должны быть связаны с условиями этих соглашений.
На счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже. При проведении этого теста необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок:
· данные по реально совершенным операциям не отражены в учете;
· на счетах отражены фиктивные операции.
Подобные ошибки могут приводить соответственно к занижению или завышению стоимости активов и сумм продаж.
При проверке достоверности отражения сумм от продажи продукции, товаров следует выборочно сверить ряд записей в регистрах учета продаж с данными первичных документов (коносаментов, товарно-транспортных накладных и т.д.), а также с документами, свидетельствующими о приемке отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), для подтверждения того, что товары были действительно доставлены, работы выполнены, услуги оказаны и право собственности на них перешло от исполнителя к заказчику (покупателю). В дополнение к этому необходимо также проверить условия поставки для точного определения момента перехода права собственности.
Согласованность записей синтетического и аналитического учета отгрузки и реализации в разрезе осуществляемых видов деятельности и номенклатуры продукции (работ, услуг). Аудитору необходимо выявить, соответствует ли уровень аналитического учета реализации специфике деятельности предприятия.
Проверка полноты и достоверности отражения сумм продажи на счетах бухгалтерского учета является частью проверки эффективности системы внутреннего контроля. Правильность отражения операций по продаже устанавливается в ходе выборочной проверки этих операций путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами и наоборот.