Проверка материальных расходов включает в том числе изучение следующих новых положений. В 2006 г. изменен порядок признания расходов на выдачу спецодежды и форменной одежды (подп. 3 п. 1 ст. 254, п. 5 ст. 255 НК РФ). Установлен порядок формирования стоимости излишков, выявленных при инвентаризации, и стоимости имущества при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств (п. 2 ст. 254 НК РФ).
Изучение расходов на оплату труда. Это подразумевает следование ст. 255 НК РФ. При этом аудитор должен получить копии трудовых/коллективных договоров, а также внутренних документов, регулирующих порядок оплаты труда. Получить разбивку вознаграждений, выплаченных работникам компании за проверяемый период, по видам выплат и суммам, которые были приняты к вычету для целей налога на прибыль.Удостовериться в том, что все принимаемые к вычету виды расходов предусмотрены трудовым договором (включая различного рода премии и материальную помощь). Результаты при этом необходимо занести в таблицу (приложение 6, процедура 3). При этом, если принимаемые к вычету виды расходов на оплату труда не предусмотрены трудовым договором, но при этом указаны в коллективном договоре (или ином документе, регулирующем оплату труда), необходимо убедиться в том, что в трудовом договоре имеется соответствующая ссылка на коллективный договор или иной документ. В случае, если компания осуществляет выплаты сотрудникам с учетом северных надбавок и районного коэффициента, необходимо:
- получить копии приказа, а также копии законодательных актов региональных органов власти, устанавливающих порядок выплат сотрудникам с учетом северных надбавок и регионального коэффициента;
- удостовериться, что размеры всех надбавок и коэффициента, установленные приказом по филиалу, не превышают размеров, установленных региональными законодательными актами
Рассмотрение амортизационных отчислений предполагает прежде всего тестирование налоговой амортизации. Для этого необходимо запросить у клиента налоговый регистр и выборочно проверить классификацию основных средств (ОС), поступивших в отчетном периоде: - протестировать правильность классификации ОС в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 №1на примере нескольких крупнейших ОС разных типов из каждой амортизационной группы. Надо убедиться, что срок полезного использования тестируемых ОС соответствует амортизационной группе согласно постановлению №1.
Далее необходимо удостовериться, что среди ОС нет ОС, первоначальная стоимость которых менее 10 тыс. руб., а срок полезного использования менее 12 мес. (за исключением ОС, введенных до 1 января 2002 г.). По ОС, введенным до 1 января 2002 г., срок полезного использования считать начиная с 1 января 2002 г.
Следует убедиться, что по ОС, срок полезного использования которых истек на начало проверяемого периода, амортизация в налоговом учете в течение проверяемого периода не начислялась.
Далее необходимо протестировать правильность начисления налоговой амортизации в отчетном периоде. По результатам процедуры нужно заполнить таблицу (приложение 6, процедура 4)
Проверка определения внереализационных расходов ( на уплату процентов; на формирование всех видов резервов;на штрафы, пени; по списанной дебиторской задолженности и т.д.).
В состав внереализационных расходов добавлен расход в виде премии (скидки), выплаченной покупателю за выполнение определенных условий договора (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)
Аудитор должен принимать во внимание, что компания может выбрать в качестве сравнения средний процент, уплачиваемый по сопоставимым займам/ кредитам в том же отчетном периоде. Если отклонение не превышает 20% от среднего процента, то вычет расходов по уплате такого процента для налоговых целей является правомерным.
Проверка правильности переноса убытков прошлых лет. Необходимо проанализировать декларацию по налогу на прибыль и определить, применяет ли компания перенос убытка на будущее. Если ДА, то необходимо указать величину убытка, использованного в проверяемом периоде, и величину остатка налогового убытка на отчетный период.
Следует оценить правильность процедуры расчета убытков, понесенных в предыдущие периоды, и сделать вывод о наличии/отсутствии налоговых рисков.
3. Типовые ошибки и нарушения, выявленные при аудите расчетов по налогу на прибыль
На завершающем этапе аудиторской проверки осуществляется анализ выполнения программы аудита, классификация выявленных ошибок и нарушений, обобщение оформление результатов проверки, формулируются виды оговорок по налогу на прибыль для аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аналитические процедуры на стадии завершения аудита должны документироваться аудитором. В итоговых рабочих документах аудитора отражаются:
- причины нарушений норм налогового законодательства по налогу на прибыль;
- налоговые последствия этих нарушений для аудируемого лица;
- практические рекомендации по устранению негативных последствий выявленных нарушений.
Классификация нарушений по налогу на прибыль[6, с.95]:
1. по характеру действий могут быть допущены ошибки в результате непреднамеренных действий и преднамеренных нарушений.
1.1. при непредномеренных дейсвиях это ошибки совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы налогового учета и действующего налогового законодательства (вероятность их возникновения повышается в условиях изменения налогового законодательства):
- ошибочные действия ,допущенные при сборе и обработки данных, на основании которых рассчитывается налог на прибыль;
- неправильное заполнение строк налоговой декларации при условии полного и правильного отражения произведенных операций в регистрах
налогового учета;
- неправильный перенос данных бухгалтерского учета в регистры налогового учета;
- арифметические ошибки, описки и пропуски при расчете базы по налогу на прибыль;
- ошибки автоматизированной обработки информации, возникающие как при вводе информации в компьютерную программу налогового учета, так и непосредственно при использовании программного обеспечения: при обработке, хранении и передаче данных (повторный ввод, потеря данных, неточное округление);
-неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета финансово - хозяйственных операций;
-неправильные оценочные значения, возникающие в результате недоучета или неверной интерпретации фактов;
- неправильное признание, классификация, представление и раскрытие информации в финансовой отчетности.
1.2. к преднамеренным действиям можем отнести ошибки возникающие по вине одним или несколькими лицами из числа руководителей, представителей собственника, сотрудниковаудируемого лица с целью извлечения незаконных выгод (борьба с ними должна, вестись по линии укрепления внутрифирменного контроля):
- занижение или сокрытие налога на прибыль;
- фальсификация налоговой и финансовой отчетности.
2. по характеру возникновения существуют ошибки в определении базы по налогу на прибыль и обязательств перед бюджетом, связанные с необоснованностью учетных записей, периодизацией, оценкой, классификацией, признанием и представлением.
2.1. ошибки в необоснованности отражения в учете:
- отражение в налоговом учете фактов без достаточных на то оснований (например, включение в расходы отчетного периода расходов, не обусловленных целями получения доходов, экономически не оправданных, документально не подтвержденных и др.)
2.2. ошибки в периодизации:
- неполное отражение в налоговом учете фактов хозяйственной деятельности (например, не отражение в налоговом учете реализованных товаров право собственности на которые уже перешло к покупателю , штрафов признанных дебитором или присужденных судом и др.);
- неверное распределение доходов и расходов по отчетным (налоговым) периодам (например, единовременное принятие для целей налогообложения убытка от реализации основных средств)
2.3. ошибки в оценке - неверный выбор способа оценки (например, принятие к учету для целей налогообложения сумм по переоценке основных средств; неверное определение стоимости незавершенного производства и др.)
2.4. ошибки в классификации и признании: - неправильная классификация доходов и расходов( например, отражение доходов от реализации налоговом учете в составе внереализационных доходов отражение прямых расходов в составе косвенных расходов и др.)
2.5. ошибки в формировании информации в отчетности:
- неверное заполнение налоговой декларации;
- неполное или неадекватное раскрытие информации по налогу на прибыль в финансовой отчетности.
3. по последствиям – ошибки, прямо или косвенно влияющие на правильность расчета налога на прибыль.
3.1. локальные - признание для целей налогообложения документально не подтвержденных расходов (например, расходов на командировку, расходов на оказание консультационных услуг и др.)
3.2. транзитные:
- признание для целей налогообложения расходов на оплату труда, не предусмотренных трудовым договором приводящих к завышению базы нормирования расходов на страхование работников, представительских расходов и др.);
- неправильное формирование стоимости амортизируемого имущества (включение в состав прочих косвенных расходов затрат на его доставку) приводит к завышению прочих косвенных расходов и занижению амортизационных отчислений.