Беста составил и первую научную классификацию систем и форм счетоводства. Он выделял четыре системы:
патримональную — в основе лежит учет имущества (это наша коммерческая бухгалтерия);
финансовую — в основе лежит учет сметы (эта наш бюджетный учет);
депозитную — это учет чужого имущества, переданного на хранение (примером может служить учет на товарных складах);
договорную - это учет обязательств, вытекающих из договоров и их выполнения.
Форма записи, по Бесте, определяет форму счетоводства. Они (формы записи) классифицируются по следующим основаниям: 1) вид регистра, 2) характер записи и 3) способ выполнения записи на счетах. По видам регистров выделяются книжные и карточные формы. По характеру записи формы делятся на простые и двойные. По способам выполнения записей — на описательные, воспроизводящие текст операции, и синоптические, где характер записи определен ее местом и реквизитами. Синоптические делятся на простые синоптические и синхронистические, совмещающие хронологическую и систематическую записи.
Беста был крупным историком учета, прекрасным организатором, пропагандистом и общественным деятелем.
С начала XX в. венецианская школа стала ведущей в Италии.
Из последователей Ф. Бесты наиболее известны П. д'Альвизе и Д. Дзаппа. Пъетро д'Альвизе (1934) назвал свою теорию учета логисмологией и сформулировал ее в восьми общих принципах [АМяе, с. 436-442]:
1.Достоверность - регистрация фактов хозяйственной жизни, должна быть адекватной самим фактам; «отсутствие достоверности порождает хаос». Контроль достоверности обеспечивается инвентаризацией - бухгалтерской процедурой, осуществляемой в целях управления предприятием.
2. Своевременность - «бухгалтер извлекает жизнь из мертво
го прошлого», но это нужно для того, чтобы облегчить администрации принятие эффективных управленческих решений.
3. Относительная полнота - объем учитываемой информации
зависит от цели, стоящей перед бухгалтером. Он должен провести администрацию между Сциллой избыточности и Харибдой
информационных вакуумов.
4. Документированность — каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен документом, вне документов нет хозяйственного процесса, нет бухгалтерии. Несоблюдение этого принципа разрушает информационную структуру предприятия.
5. Хронологичность — «дочь своевременности» (см. второй
принцип); факты хозяйственной жизни должны регистрироваться в строгой временной последовательности, и между моментами
возникновения факта и его регистрацией должен проходить минимальный временной отрезок (лаг).
6. Связанность и координированность - проясняет хозяйственную структуру предприятия, требуя непременной согласованности (коллации) данных синтетического и аналитического учета.
7.Специфичность - необходимо различать организационную
и исполнительскую специфичность. Первая находит выражение
в системе счетов, вторая - в управленческой структуре предприятия; причем администрация через первую структуру управляет второй.
8.Однородность — каждый счет выделяется по строго определенному, качественно однородному признаку; смешанные счета запрещаются.
Джино Дзаппа (1879 — 1960) — последний и самый крупный из великих итальянских бухгалтеров — завершает классическую итальянскую школу. Возвращаясь к идеям Виллы, он значительно расширил цели и границы бухгалтерии. Учет трактовался им как абсолютно самостоятельная наука об управлении, независимая от юридических и политико-экономических доктрин.
Его взгляды на баланс достаточно интересны: оценка по текущим ценам; доля дебиторской задолженности в активе и доля кредиторской в пассиве характеризуют связи предприятия с его корреспондентами, т.е. с внешним миром. Согласно Дзаппе:
•объект, помещенный в балансе, более информативен, чем взятый сам по себе.
Смысл баланса в том, чтобы отразить все информационные связи между его элементами. Дзаппа впервые сформулировал утверждение, лежащее сегодня в основе Международных стандартов финансовой отчетности.
•Актив представляет не средства предприятия, а его ресурсы,
предназначенные для получения прибыли.
Отсюда следует, что элементы, от которых не ожидается получение прибыли, не могут включаться в актив и должны отражаться не в балансе, а в отчете о прибылях и убытках.
Из такого понимания вытекает анализ соотношения баланса и отчета о прибылях и убытках, проведенный Дзаппой. Для него первый — следствие второго, который должен рассматриваться как центральная категория бухгалтерского учета. Изучая соотношения дохода и затрат, он пришел к формулировке положения, которое мы можем определить как постулат Дзаппы.
•С бухгалтерской точки зрения доходы предприятия очевидны,
а затраты сомнительны.
Это обусловлено тем, что доходы вытекают из документов на продажу ценностей и услуг, а величина затрат всегда зависит от учетной политики предприятия и выбора администрацией различных методологических приемов, доходы определяются объективно, расходы, связанные с исчислением себестоимости, -субъективны. Отсюда и величина прибыли, в том числе и налогооблагаемой, условна.
Из всех попыток синтеза идей различных школ учета Италии наиболее интересной была статмография, предположенная Эмануэлем Пизани (1845 — 1915). Он, находясь под влиянием идей английского позитивиста Д.С.Милля, уподоблял хозяйственный процесс механизму, поэтому ввел в учет заимствованные из механики понятия - статика и динамика, причем под динамикой он понимал имущественные счета (актива и кредиторской задолженности), под статикой - счета чистого имущества (актив минус кредиторская задолженность). Термин «счета собственника» Пизани отбрасывал как юридический. Каждая хозяйственная операция, по Пизани, предполагает вход и выход, причем объем информационного входа равен объему выхода. Бухгалтерия изучает три вида операций: динамические, статические и статико-динамические. Первые делятся на внутренние (изменение имущества агентов) и внешние (изменение имущества корреспондентов); вторые — на зависящие и не зависящие от управления, третьи включают одновременно модификации и пермутации. Все счета рассматривались в двух аспектах: собственно экономическом — по экономическим критериям, иадминистративном — по бюджетным критериям, что предполагает учет ожидаемых поступлений и выплат. Такое деление счетов оказало огромное влияние на последующий учет и нашло отражение в работах А.П. Рудановского (Россия), Э. Шмаленбаха (Германия) и П. Гарнье (Франция). Оно привело к формулированию постулата Пизани.
* Сальдо счетов статических равно сальдо счетов динамических, каждое из них равно сумме прибыли.
На практике это означает введение в баланс вместо сальдо счета «Прибыли и убытки» несальдированных оборотов по результатным счетам. Любой счет Пизани трактовал как специфический узел учетной системы. Отсюда и совершенно новое определение: «Счетоводство есть наука, которая направляет хозяйственные функции к достижению наибольшего экономического результата, подлежащего оценке и выражаемого посредством арифметических чисел, приведенных в стройный порядок с помощью счетных формул» [Цит.: Счетоводство, 1891, с. 274]. Пизани свои идеи довел до построения специальной формы счетоводства — статмографии. Внешне статмография отличалась от логисмографии главным образом тем, что в последней дни, за которые выполняется регистрация, расположены по горизонтали таблицы, а счета, в которых проводят регистрацию, — по вертикали, в статмографии наоборот. Из крупных бухгалтеров Пизани был единственным считавшим возможным и необходимым унификацию форм счетоводства. Это было связано с тем, что он стремился распространить систему двойной записи в варианте статмографии на все народное хозяйство страны. Но эта попытка не получила поддержки ни в профессиональных, ни в правительственных кругах.
* * *
При всем разнообразии взглядов итальянской бухгалтерии ее
можно рассматривать как единое целое. Итальянских бухгалтеров объединяла целеустремленная содержательная трактовка основных категорий нашей науки. Даже различия между юридическим (тосканская школа) и экономическим (венецианская школа) направлениями несущественны. И тосканцы, и венецианцы в духе ломбардской школы рассматривали учет как средство (функцию) управления, только первые трактовали цели учета как Управление людьми, а вторые - как управление ресурсами — ценностями, участвующими в хозяйственном процессе. В последнем случае учет превращался в науку о контроле хозяйственной деятельности, а контроль включал проверку исполнения действия
лиц, в ней занятых.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:
1. Соколов Я.В., Соколов В.Я. «История бухгалтерского учета» - Москва, «Финансы и статистика», - 2003 г.