В ОАО «Майсклес» формируется полная производственная себестоимость. В этом случае в конце отчётного периода счёт 26 «Общехозяйственные расходы» закрывается следующим образом:
Дебет 20 «Основное производство» - в части подразделений основного производства;
Дебет 23 «Вспомогательные производства» - в части подразделений вспомогательных производств;
Дебет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» - в части обслуживающих производств;
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы».
Общехозяйственные расходы, как и общепроизводственные, распределяются пропорционально заработной плате основных производственных рабочих.
Таблица – Ведомость распределения общехозяйственных расходов за март 2005 г.
| Дебет | База распределения | Общепроизводственные расходы | ||
| Цех/счёт | Заказ | Заработная плата рабочих, руб. | % | Сумма, руб. |
| 01/20 | 2001 | 12000 | 16723 | |
| 2002 | 18000 | 5995 | ||
| 2003 | 10000 | 3331 | ||
| Итого | 40000 | 13322 | ||
| 02/20 | 2001 | 10000 | 3331 | |
| 2002 | 20000 | 6662 | ||
| 2003 | 20000 | 6662 | ||
| Итого | 50000 | 16655 | ||
| Всего | 90000 | 33,31 | 29977 | |
| Бухгалтер | ||||
4 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЁТА НАКЛАДНЫХ РАСХОДОВ
В бухгалтерском управленческом учёте одним из альтернативных к традиционному подходу калькулирования является учёт неполной (ограниченной, усечённой) себестоимости. Этот метод учёта раскрывает система «директ-кост», т.е. система учёта прямых затрат.
Сущность данного метода: себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат. Система «директ-кост» включает:
- прямые материальные затраты;
- прямые трудовые затраты;
- переменные общепроизводственные расходы.
Постоянные расходы учитываются как периодические, текущие расходы.
Система «директ-кост» включает следующие этапы:
1) разделение затрат на переменные и постоянные;
2) калькулирование себестоимости продукции по переменным затратам;
3) многостадийность составления отчёта о доходах.
Отличие системы «директ-кост» от калькулирования полной себестоимости состоит в том, что система «директ-кост» не включает постоянные издержки, а традиционная система их включает в расчёт себестоимости.
Общехозяйственные расходы в системе «директ-кост» также исключаются из калькулирования, являются периодическими, включаются в себестоимость проданной продукции общей суммой и списываются в конце отчётного периода на уменьшение выручки от продажи продукции (Д90 – К26).
Общепроизводственные расходы рассматриваются в системе «директ-кост» дифференцировано, т.е. их делят на две части:
25-1 – переменная часть общепроизводственных расходов;
25-2 – постоянная часть общепроизводственных расходов.
В соответствии с международными стандартами бухгалтерского учёта и отчётности метод «директ-кост» не используется для составления внешней отчётности и расчёта налогов. Он применяется во внутреннем учёте для проведения технико-экономического анализа и принятия управленческих решений.
Порядок отражения операций в системе «директ-кост»:
1) прямые производственные затраты собираются по Д20 или Д23 с К10, 70, 69;
2) переменная часть общехозяйственных расходов списывается:
Д20, 23 – К25-1;
3) постоянная часть общепроизводственных расходов, коммерческие и общехозяйственные расходы рассматриваются как периодические, не включаются в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат) и списываются на уменьшение выручки от продажи продукции: Д90 – К25-2, 26, 44.
Остатки незавершённого производства и готовой продукции оцениваются по переменной (неполной) себестоимости.
Система «директ-кост» меняет подходы к учёту и расчёту финансовых результатов. Схема построения отчёта о прибылях и убытках двухступенчатая, содержит 2 финансовых показателя:
1) маржинальный доход (сумма покрытия) – разница между выручкой от продажи продукции и всеми переменными затратами, включая переменную часть административных и коммерческих расходов;
2) операционная прибыль = маржинальный доход – постоянные издержки.
Таблица 5 – Отличия метода учёта полной себестоимости от метода учёта неполной себестоимости
| Метод учёта неполной себестоимости | Метод учёта полной себестоимости |
| 1 включает прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты, переменные общепроизводственные расходы | 1 включает переменные и постоянные затраты |
| 2 при расчёте себестоимости единицы продукции учитывают только переменную часть производственных расходов | 2 себестоимость проданной продукции больше, чем при методе учёта переменных затрат |
| 3 постоянные затраты не относятся к затратам НЗП, остаткам на складе готовой продукции и себестоимости проданной продукции, а полностью списываются на уменьшение операционной прибыли | 3 все произведённые расходы распределяются между остатками НЗП, остатками готовой продукции и себестоимостью реализованной продукции |
Пример. Предприятие в апреле 2005 г. произвело 92600 ед. продукции, а продало 88400 ед.
Прямые материальные затраты составили 384290 руб., прямые трудовые затраты – 296320 руб. Постоянные общепроизводственные расходы – 166680 руб.
Коммерческие расходы: - постоянные – 152048 руб.;
- переменные – 132600 руб.
Цена продажи – 18 руб. за единицу.
Остаток НЗП: - на начало – 15000 руб.;
- на конец – 10000 руб.
Рассчитаем себестоимость единицы продукции методами учёта полных и переменных затрат. Составим отчёт о прибылях и убытках.
| Показатели | Учёт переменных затрат | Учёт полных затрат |
| Прямые материальные затраты | 384290 : 92600 = 4,15 | 4,15 |
| Прямые трудовые затраты | 296320 : 92600 = 3,2 | 3,2 |
| Переменные общепроизводственные расходы | - | - |
| Постоянные общепроизводственные расходы | - | 166680 : 92600 = 1,8 |
| Итого себестоимость единицы продукции | 7,35 | 9,15 |
Таблица 7 – Отчёт о прибылях и убытках, руб.
| Метод учёта переменных затрат | Метод учёта полных затрат |
| 1. Выручка от реализации 18 руб. * 88400 = 1591200 руб. | 1. Выручка от реализации 18 руб. * 88400 = 1591200 руб. |
| 2. Переменная часть себестоимости товаров для продажи 7,35 руб.* 92600 = 680610 руб. | 2. Себестоимость произведённой продукции 9,15 руб.* 92600 = 847290 руб. |
| 3. Конечные остатки готовой продукции (92600 – 88400) * 7,35 руб. = 30870 руб. | 3. Конечные остатки готовой продукции (92600 – 88400) * 9,15 руб. = 38430 руб. |
| 4. Переменная часть себестоимости проданной продукции 7,35 руб. * 88400 = 649740 руб. | 4. Себестоимость проданной продукции 9,15 руб. * 88400 = 808860 руб. |
| 5. Маржинальный доход (выручка – переменные затраты) 1591200 – 649740 – 132600 = 808860 | 5. Валовая прибыль от продажи 1591200 – 808860 = 782340 |
| 6. Операционная прибыль (маржинальный доход – постоянные коммерческие расходы) 808860 – 152049 = 856812 руб. | 6. Чистая прибыль (валовая прибыль – все коммерческие расходы) 782340 - 132600 – 152049 = 497692 руб. |
| 7. Фактическая себестоимость продукции = (НЗП на начало + себестоимость произведённой продукции – остаток НЗП на конец) / количество единиц произведённой продукции (15000 + 680610 – 10000) / 92600 = 7,4 руб. | 7. Фактическая себестоимость продукции = (НЗП на начало + себестоимость произведённой продукции – остаток НЗП на конец) / количество единиц произведённой продукции (15000 + 847290 – 10000) / 92600 = 9,2 руб. |
Практическое значение системы «директ-кост»:
- позволяет прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменении деловой активности;
- себестоимость становится более точной, т.к. к ней относятся только те издержки, которые обеспечивают выпуск данной продукции;
- позволяет проводить эффективную политику цен; разрушает традиционную отечественную позицию о том, что в основе цены должна лежать непременно полная себестоимость;
- позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учёт и контроль сократившегося числа затрат; себестоимость становится более обозримой, а статьи затрат – калькулируемыми;
- использование стандартов (норм) не только по переменным издержкам, но и по постоянным, т.е. в частности по переменной части постоянных накладных расходов;
- это средство для достижения конечной цели предприятия – получения чистой прибыли.
Таким образом, к косвенным затратам относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Они имеют ряд общих характеристик:
-носят комплексный характер – в составе расходов отражаются все экономические элементы издержек производства;
-при выпуске двух и более изделий эти расходы не могут быть отнесены прямо на изделия и косвенно распределяются между готовой продукцией и незавершённым производством, с одной стороны, а затем и между изделиями – с другой. Таким образом, достоверность калькуляции в значительной мере зависит от принятого способа распределения этих издержек;
-учёт по каждому виду расходов ведётся по единой схеме – их аналитический учёт осуществляется по статьям калькуляции в соответствии с номенклатурой; счета, на которых организуется их учёт, остатков по завершении месяца не имеют;
-единой является методика их контроля – по каждому виду расходов составляется смета с подразделением по статьям, что позволяет фактические расходы по статьям сопоставлять со сметными показателями.
Выписка из учётной политики ОАО «Майсклес», касающаяся учёта косвенных расходов:
1 Косвенные затраты, собранные на счетах 23, 25, 26 списывать, т.е. закрывать на счета 20, а в конце отчетного периода со счета 20 для целей бухгалтерского учёта распределять на выпуск готовой продукции и на остаток незавершенного производства, а для целей налогообложения все списывать на затраты по реализации и не распределять на остаток незавершенного производства;