Наиболее актуальными в настоящее время, в период становления и усовершенствования системы налогообложения в РФ представляются вопросы, связанные с легализацией и одновременной оптимизацией налогообложения предприятий и организаций. Знание налогового законодательства позволяет грамотно подойти к решению данного вопроса. Для того чтобы разумно подойти к расчету предполагаемых налогов следует с помощью учетной политики создать модель минимизации налогов, приемлемую для конкретной организации. При разработке учетной политики предстоит решить следующие задачи:
1. сделать бухгалтерский учет прозрачным и доступным в понимании, позволяющим осуществить анализ хозяйственной деятельности предприятия;
2. создать оптимальную систему налогового учета;
3. предусмотреть определенные направления минимизации налогов, не противоречащие действующему законодательству;
4. создать систему организации бухгалтерской службы, которая способствовала бы своевременному и четкому документообороту и учету информации.
Учетная политика, отвечающая на все вышеперечисленные задачи, может стать реальным источником необходимой информации, который сможет оказать настоящую помощь организации, а не тем формальным документом, который организация, во избежание проблем, должна представить в налоговый орган. При разработке учетной политики, как уже отмечалось, необходимо учитывать специфику деятельности организации.[12]
Понятие учетной политики для целей налогообложения базируется на ряде законодательных налоговых документов. Так п. 1 ст. 167 гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ установил:
– принятая организацией учетная политика для целей налогового учета утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителей;
– учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом руководителя организации;
– учетная политика для целей налогообложения, принятая организацией, является обязательной для всех подразделений организации;
– учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации.
В ст. 313 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ установлено, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом руководителя организации. Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.
Итак, понятие «учетная политика» установлено как законодательными документами в области бухгалтерского учета, так и законодательными документами в области налогообложения, соответственно учетная политика должна нести в себе два этих направления. Каждая организация выбирает для себя свой приемлемый метод.
Разработка учетной политики начинается с тщательного изучения нормативных документов, которыми для целей налогового учета является Налоговый кодекс РФ, включающий в себя две основные главы: гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» и гл. 25 «Налог на прибыль организаций».
Учетная политика для целей налогового учета должна формироваться исходя из требования НК РФ, в соответствии с которым данные налогового учета должны отражать: порядок формирования суммы доходов и расходов; порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом периоде; сумму остатка расходов (убытка), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах; порядок формирования сумм создаваемых резервов; сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.
В учетной политике для целей налогообложения должны быть отражены: порядок и схема определения доли расходов (распределение прямых расходов между готовой продукцией и объектами незавершенного производства), а также состав и порядок формирования сумм отдельных резервов.
При формировании суммы доходов и расходов следует иметь в виду, что по целому ряду позиций требования налогового законодательства отличаются от положений по бухгалтерскому учету. Эти различия должны быть выделены особо, и при разработке форм первичных документов налогового учета целесообразно предусмотреть дополнительные графы или строки для наглядного представления этих расхождений.
В часть учетной политики, которая регулирует организацию налогового учета, следует включить пункты, определяющие: ответственного за организацию налогового учета; ответственного за ведение налогового учета; формы первичных документов и регистров налогового учета; график документооборота или сроки и состав документов, предоставляемых лицу, ведущему налоговый учет.
Обязательными реквизитами в формах аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы являются: наименование регистра; период составления; измерители операции в натуральном и в денежном выражении; наименование хозяйственных операций; подпись и расшифровка подписи ответственного лица. В регистрах налогового учета не указывают два реквизита, обязательные для регистров бухгалтерского учета: наименование организации, от имени которой составлен документ и наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления. Данное обстоятельтсво следует учитывать при формировании и утверждении графика документооборота, состава должностных лиц, имеющих право подписи первичных документов налогового учета, и других элементов. В этом же разделе учетной политики для целей налогообложения целесообразно отразить выбор метода определения выручки от реализации продукции. Далее необходимо определить форму, в которой будет осуществляться налоговый учет. На практике выбор осуществляется из двух форм: ручной или автоматизированной.[13]
В части учетной политики для целей налогообложения, раскрывающей методологические аспекты, должны быть отражены следующие вопросы:
1. Дата признания отдельных видов доходов исходя из требований ст. 271 НК РФ, который определяет дату получения дохода для внереализационных доходов.
2. Условия, на которых заключены действующие кредитные договора, а также порядок распределения доходов или определения доли дохода, приходящийся на каждый отчетный период. Датой получения дохода является последний день отчетного периода – по доходам: в виде сумм восстановленных резервов; в виде распределенного в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе дохода; по доходам от доверительного управления имуществом; по иным аналогичным доходам.
3. Следует указать, в каких периодах предполагается получение дохода и, следовательно, отражение в налоговом учете. Например, восстановленные резервы должны быть отражены в составе доходов в четвертом квартале отчетного года, а суммы по договору простого товарищества и договору доверительного управления имуществом в первом или втором квартале.
4. Если организация получает доходы от сдачи имущества в аренду, в учетной политике целесообразно отразить основные условия арендных договоров, а также сроки и размеры предполагаемых поступлений.
5. Если предполагается разработка или демонтаж объектов основных средств и, следовательно, получение дохода в виде стоимости полученных материалов или иного имущества, в учетной политике целесообразно определить состав комиссии по ликвидации основных средств, а также принципы и схему определения стоимости активов, полученных от разработки.
6. Организация может также получать доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанных в связи с истечением срока исковой давности. Если на момент формирования учетной политики существует кредиторская задолженность, по которой имеется вероятность списания, в учетной политике целесообразно указать состав такой задолженности, сумму, а также наиболее вероятные сроки ее списания.
7. В учетной политике необходимо определить состав расходов с подразделением их на прямые и косвенные, а также следует отразить конкретный порядок распределения сумм таких расходов. Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. Материальные расходы учитываются так же, как и для целей финансового учета. Учет расходов на оплату труда, принимаемых для целей налогообложения, ограничена требованиями законодательства. В то же время руководство организации может принять решение о выплате отдельных сумм, которые относят к расходам по оплате труда, в размерах, превышающих установленные законодательно. В этом случае в учетной политике следует отразить все те виды расходов, по которым выплаты производятся в повышенном размере.
8. В учетной политике для целей налогообложения должен быть указан выбранный способ начисления амортизации по каждой группе объектов основных средств. Кроме того целесообразно указать критерии отнесения объектов основных средств к амортизационным группам.
9. Особенности учета прочих расходов заключается в том, что каждый из видов прочих расходов имеет свои особенности учета, большая часть которых подлежит раскрытию в учетной политике для целей налогового учета. Если между схемами бухгалтерского и налогового учета имеется различие, этот факт необходимо отразить в учетной политике с указанием вида расходов, а также схем учета и оценки возможных расходов. Если по так называемым нормируемым видам расходов (командировочные, представительские) организацией установлены более высокие нормативы расхода, чем в НК РФ, в учетной политике следует указать эти виды расходов, повышенные нормы расходов, оценку вероятных расхождений между данными бухгалтерского и налогового учета и порядок корректировки данных.