Рис. 3. Классификация кредитов и займов в соответствии с законодательными актами по бухгалтерскому учету
В соответствии с действующим Планом счетов и требованиями по составлению финансовой отчетности задолженность по кредитам и займам прежде всего подразделяется на краткосрочные и долгосрочные обязательства. Долгосрочная задолженность учитывается на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», а краткосрочная — на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Но следует учесть, что долгосрочная задолженность переводится в состав краткосрочной задолженности в тот момент, когда срок погашения обязательств становится менее 365 дней, что сопровождается соответствующими бухгалтерскими проводками.
Таким образом, речь ведется только о двух видах кредитов и займов.
В учебной литературе чаще всего используются два вида классификаций кредитов и займов:
1) по лицу, выдавшему кредит и заем — коммерческий кредит (предоставляемый организациями друг другу в виде отсрочки уплаты денег за проданные товары) и банковский кредит (выдаваемый банками в виде денежных ссуд);
2) по сроку погашения кредитов и займов — краткосрочные и долгосрочные.
Если же рассматривается ситуация, когда хозяйствующий субъект предоставляет заем, то в соответствии с действующим Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций используется счет 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы». Таким образом, в части бухгалтерского учета предоставленный заем относится к категории финансовых вложений.[8,c.144]
Учет расчетов с кредитными организациями, заимодавцами и векселедателями в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" обособленно. На счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" учитываются кредиты и займы, которые организация получила на срок не более года. Такие кредиты и займы называются краткосрочными. Для учета краткосрочных кредитов и займов к счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" открываются субсчета:
66-1 "Краткосрочные кредиты";
66-2 "Краткосрочные займы".
При необходимости открываются аналитические счета второго порядка, например: 66-1-1 "Банковский кредит"; 66-1-2 "Товарный кредит";
66-1-3 "Коммерческий кредит" и т.д. Получение краткосрочных кредитов (займов) отражается по кредиту счета 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", а возврат - по дебету счета 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Организация может получить краткосрочный кредит (заем): в рублях или в иностранной валюте. Получение краткосрочного денежного кредита (займа) в рублях отразится проводкой:
Дебет 51"Расчетные счета" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" получен краткосрочный денежный кредит (заем).
При получении займа бухгалтер должен сделать проводку:
Дебет 51 "Расчетные счета"Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"- получен заем
Возврат займа бухгалтер отразит так:
Дебет 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" Кредит 51"Расчетные счета" - возвращен заем.
Если сумма кредита (займа) выражена в договоре в условных денежных единицах (например, долларах США, евро и т.д.), а получение и возврат займа производятся в рублях, бухгалтеру необходимо:
· учесть сумму кредита (займа) по официальному курсу иностранной валюты, действующему на дату поступления денежных средств;
· скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность по кредиту (займу) исходя из официального курса иностранной валюты, действующего на дату возврата денежных средств.
На эту сумму необходимо увеличить задолженность по кредиту (займу) и отразить отрицательную суммовую разницу в составе прочих расходов.
Отрицательная курсовая разница уменьшает налогооблагаемую прибыль организации (п. 1 ст. 265 второй части НК РФ).
При возврате займа бухгалтеру надо сделать записи:
Дебет 91-2"Прочие доходы и расходы" Кредит 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - отражена отрицательная суммовая разница;
Дебет 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" Кредит 51"Расчетные счета" - возвращен заем.
Если курс иностранной валюты на дату возврата денежных средств будет меньше, чем на дату их получения, возникает положительная суммовая разница. На эту сумму необходимо уменьшить задолженность по кредиту (займу) и отразить положительную суммовую разницу в составе прочих доходов. Положительная курсовая разница увеличивает налогооблагаемую прибыль организации (п. 11 ст. 250 второй части НК РФ).
Дебет 52"Валютные счета "Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - получен кредит от иностранного банка.
Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"Кредит 91-1 Прочие доходы и расходы" - отражена положительная курсовая разница;
Дебет 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" Кредит 51"Расчетные счета" - возвращен кредит.
Предметом договора займа в натуральной форме могут быть только вещи, не обладающие индивидуальными характеристиками.
И если организация получила по договору займа материалы, то необходимо вернуть заимодавцу не те же самые материалы, но такое же количество материалов той же марки и того же качества. При получении займа бухгалтер должен сделать проводку:
Дебет 10"Материалы" Кредит 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - получены материалы по договору займа
Возврат займа бухгалтер отразит так:
Дебет 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" Кредит 10 "Материалы"- возвращены материалы в том же количестве и того же качества.
Организации, уплачивающие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, расчет среднего процента осуществляют в пределах месяца. Остальные организации - в пределах квартала. Если аналогичные заемные обязательства отсутствуют либо так решила сама организация, проценты учитывают при налогообложении прибыли в пределах ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (по заемным средствам в рублях), или в пределах 15% годовых (по заемным средствам в иностранной валюте) (п. 1 ст. 269 НК РФ). Основные затраты по кредитам (займам) включите в состав операционных расходов:
Дебет 91-2"Прочие доходы и расходы" Кредит 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - учтены основные затраты по кредиту (займу).
К дополнительным затратам относятся расходы, связанные с получением кредита (займа), по оплате: юридических и консультационных услуг; копировально-множительных работ; налогов и сборов; экспертиз; услуг связи и иных затрат, непосредственно связанных с получением кредитов.
Дополнительные затраты отражается проводкой:
Дебет 91-2"Прочие доходы и расходы" Кредит 60"Расчет с поставщиками и подрядчиками" - учтены дополнительные затраты по кредиту (займу).
Проценты по кредиту (займу) вы должны начислять в том отчетном периоде, в котором они подлежат уплате в соответствии с договором. Дополнительные затраты могут включаться в состав операционных расходов по мере погашения кредита (займа).
Порядок учета затрат по кредитам (займам), полученным для оплаты основных средств или имущественных комплексов (инвестиционных активов), зависит от того, начисляется по ним амортизация или нет.
Если амортизация по основному средству не начисляется, то все затраты, связанные с получением кредита (займа), учитываются в составе операционных расходов.
Если амортизация по основному средству начисляется, то затраты по кредиту (займу) включаются в его первоначальную стоимость. Этот порядок действует, если выполнены определенные условия и при выполнении их все затраты, связанные с получением кредита (займа), учитываются в составе операционных расходов.
Основные затраты по кредиту (займу) отражаются так: Дебет 08"Вложения во внеоборотные активы" Кредит 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - учтены основные затраты по кредиту (займу), использованному на оплату капитальных вложений (до списания капитальных вложений на счета учета основных средств). Проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения основных средств, уменьшают налогооблагаемую прибыль сразу после их начисления. Сумма процентов уменьшает прибыль при условии, что она не отклоняется более чем на 20% от среднего уровня процентов, взимаемых по аналогичным заемным обязательствам (то есть обязательствам, выдаваемым в той же сумме, на те же сроки, на тех же условиях).
Если кредит использован для оплаты уже оприходованных материальных ценностей, то как основные, так и дополнительные затраты по нему включаются в состав операционных расходов в обычном порядке.
Если кредит (заем) использован для предварительной оплаты материальных ценностей, то основные затраты по нему отразите так:
Дебет 60"Расчет с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - учтены основные затраты по кредиту (займу), использованному для предварительной оплаты материальных ценностей.
Заемные средства можно привлекать не только по кредитному договору или договору займа, но и путем выпуска и продажи облигаций. Такие займы нужно учитывать обособленно. Для этого к счету 66"Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" откройте субсчет "Облигационный заем", а в учете сделайте запись: