развитие вычислительной техники вновь приведет к тому, что пользователи бухгалтерской информации смогут получать ее в любой момент, и финансовый учет снова станет управленческим.
Вывод: различие в сроках представления отчетности не может быть признано существенным для выделения управленческого учета из всей системы бухгалтерского учета.
6. Информация управленческого учета представляет собой перечень максимально детализированных показателей, в то время как данные финансового учета носят итоговый характер. Вот тут-то сторонники управленческого учета и ошибаются. Всякий непредубежденный человек знает, что детализированный учет — это не управленческий, аналитический, а итоговый учет — это тоже наш учет, но синтетический.
Теперь мы вновь сталкиваемся с проблемами перевода. Вполне можно было перевести "management accounting" как аналитический учет. Во Франции, например, сторонники этого направления так и поступают, употребляя словосочетание "comptabilite analitque". Таким образом, очевидно, что аналитический учет — это продолжение учета синтетического и один без другого существовать не могут.
Вывод: нельзя разрывать синтетический и аналитический учет — они представляют собой единый бухгалтерский учет.
7. Ч. Хорнгрен утверждает, что в управленческом учете множество показателей и их состав определяет главный бухгалтер. В финансовом учете подобный состав жестко фиксирован. Аргументы "за" и "против" в этом случае аналогичны тем, которые были приведены в предыдущей ситуации.
3. Позиции специалистов по вопросам управленческого учета
В настоящее время можно выделить четыре позиции специалистов по вопросам управленческого учета:
1) в бухгалтерском учете нет отдельного управленческого учета, а был и остается производственный учет (учет затрат на производство);
2) управленческий учет — это тот же производственный учет, но применительно к современной терминологии, и нет никаких оснований выделять его в самостоятельный вид учета;
3) бухгалтерский учет в современных условиях — это система, включающая три подсистемы: финансовый учет, управленческий учет и бухгалтерскую отчетность;
4) управленческий учет является вполне сложившейся самостоятельной дисциплиной, поскольку он кроме вопросов собственно бухгалтерского учета включает в себя вопросы анализа, планирования, прогнозирования и др.
В управленческом учете формируется внутренняя информация о деятельности организации для конкретных нужд управления (совершенствование производства, снижение затрат и т.п.). Данные управленческого учета составляют коммерческую тайну и не подлежат оглашению. Это, в первую очередь, информация о затратах на производство по конкретным подразделениям, видам производимой продукции, статьям затрат, центрам ответственности и т.п. Поэтому довольно часто управленческий учет отождествляют с производственным учетом. Однако это неправильное толкование. Понятие управленческого учета значительно шире производственного учета, в него помимо чисто бухгалтерского учета затрат на производство входит и оперативный учет, элементы анализа, планирования, прогнозирования и др.
4. Высказывания современных авторов об управленческом учете
Если обобщить высказывания современных авторов о содержании, целях и задачах управленческого учета, то их можно свести к следующим семи тезисам:
1) прогнозирование, нормирование, планирование и учет производственных затрат, калькулирование себестоимости; прогнозирование, планирование и учет периодических расходов отчетного периода; планирование и учет фиксированных (долгосрочных) расходов на капитальные вложения и инвестиционную деятельность;
2) контроль и анализ расходов по разным направлениям, сегментам, продуктам, подразделениям, отклонений от норм и смет расходов, динамики показателей и т. п.;
3) планирование, учет и анализ доходов и результатов деятельности по направлениям, подразделениям, сегментам, центрам ответственности и т.п.;
4) формирование внутренней количественной информации для использования в оперативном управлении хозяйственной деятельностью, контроле действий и стимулировании персонала;
5) система управленческого учета создается для управления конкретной компанией и не может регулироваться обязательными для всех нормами и стандартами. Хорошо организованный управленческий учет, адекватно соответствующий условиям деятельности компании, обеспечивает не только контроль текущей работы, но и улучшение ее результатов в будущем;
6) формирование полной себестоимости и на ее основе определение прибыли — обеспечивает ведение рационального учета и контроль за уровнем затрат;
7) формирование сокращенной себестоимости, на основе которой исчисляется маржинальный доход, — в большей степени создает условия для подготовки управленческих решений благодаря возможностям показателя маржинального дохода (определение наиболее эффективной отрасли производства внутри организации, составление оптимальной производственной программы, проведение анализа безубыточности и др.).
Управленческий учет может быть организован по-разному:
без специального отражения операций управленческого учета на счетах бухгалтерского учета с применением двойной записи (т.е. синтетический учет не затрагивается);
с отдельным отражением операций управленческого учета на счетах синтетического бухгалтерского учета (в том числе с применением разных вариантов корреспонденции счетов).
5. Что включает в себя управленческий учет
Управленческий учет — новое явление, возникшее после второй мировой войны. Он представлял собой систему, основанную только на производственном учете, сущность которой заключалась в определении затрат для целей калькулирования себестоимости продукции и управления расходами на рабочую силу и материалы, а также управления накладными расходами.
В настоящее время управленческий учет включает:
1) производственный учет;
2) собственно управленческий учет;
3) современный управленческий учет;
4) прогрессивный управленческий учет.
1. Производственный учет
Изначально производственный учет определяли как систему учета и калькулирования себестоимости в целях оценки стоимости запасов. В этом видели связь управленческого учета с финансовым, так как оценка стоимости запасов (имущества) составляет суть финансовой отчетности.
Одна из основных проблем управленческого учета состоит в том, как относить общезаводские издержки при многономенклатурном производстве на различные виды продукции, так как принятие различных критериев их распределения неизбежно заканчивается очень существенными различиями в величине конечной себестоимости.
Характер принятия решений, касающихся калькуляции себестоимости сопряженной и побочной продукции, указывает на то, как взаимосвязаны производственный и управленческий учет. Хотя производственный учет преимущественно имеет отношение к оценке запасов и связан с принципом отнесения всех накладных расходов на готовую продукцию, он также включает проблему взаимосвязи системы "директ-костинг", предполагающей включение в себестоимость только переменных издержек, с системой "стандарт-кост", которая обеспечивает функции планирования и контроля. Таким образом, производственный учет представляет собой введение в собственно управленческий учет.
2. Собственно управленческий учет
Раньше управленческий учет представляли как систему, обеспечивающую процессы регулирования, планирования и контроля. Для того, чтобы преодолеть это представление, необходимо разграничить эти понятия.
Отношение управленческого учета к регулированию зависит от того, идет ли речь о краткосрочном или долгосрочном регулировании. В первом случае необходимо уделить внимание двум основным моментам:
анализу системы "затраты — объем производства — прибыль" (CVP);
анализу расходов будущих периодов.
И калькуляция расходов будущих периодов, и анализ системы CVP находятся в жесткой зависимости от концепции валовой прибыли (принцип превышения продажной цены над себестоимостью продукта). CVP-анализ основывается на принципе безубыточности, т.е. покрывать расходы можно только тогда, когда совокупный доход, уменьшенный на величину совокупных переменных издержек, равен уровню постоянных издержек. Любой уровень производства сверх точки безубыточности будет рентабельным.
При калькуляции расходов будущих периодов решение о признании любой валовой прибыли связано с постоянными издержками и принимается только на короткий срок. Даже если получение доходов невозможно, выручка должна покрывать постоянные издержки.
Долгосрочное регулирование в управленческом учете рассматривается как экономический анализ эффективности намечаемых капиталовложений. Методики регулирования (принятия управленческих решений), не относящиеся ни к долгосрочным, ни к краткосрочным, имеют тенденцию к сосредоточению внимания на анализе расходов и доходов будущих периодов. Во всех случаях существенными при определении инвестиций являются только те денежные потоки, которые при исследовании должны подвергаться дисконтированию.
Функции планирования и контроля сконцентрированы на бюджете (финансовой смете). Бюджет транслирует долгосрочные планы предприятия на краткосрочные и среднесрочные, требует системной отчетности о результатах хозяйственной деятельности. Эта отчетность разрабатывается для того, чтобы ориентироваться в выполнении долгосрочных программ. Бюджет предприятия представляет собой своего рода эталон (базу) и служит средством эффективного финансового контроля в течение предусмотренного периода. Идеальной является ситуация, когда бюджет, определенный в начале отчетного периода, будет отражаться в финансовых отчетах, составленных на конец отчетного периода. Создание ежегодного бюджета представляет собой процесс управления от руководства до работников операционного уровня и является жизненно важным для поддержания эффективного финансового управления. Функция контроля реализуется с помощью системы "стандарт-кост" и системы анализа отклонений.