Дт 62 - Кт 46 - на відображення в обліку реалізації відвантажених цінностей - 3000
1.3. Дт 46 - Кт 67-1 "З податкових зобов’язань" - на суму нарахованого податкового зобов’зання з ПДВ на відвантажені цінності згідно з податковою накладною - 500
Запис Дт 46 - Кт 67-1 - на списання нарахованих податкових зобов’язань від сум одержаних передоплат від покупців і замовників може бути зроблений тільки на суми ПДВ, що надійшов у складі авансових платежів в попередні звітні періоди. В результаті цього запису списується нараховане в попередньому місяці по дебету рахунка 67-1 податкове зобов’язання (Дт 67-1 -Кт 68), що рахується на цьому рахунку до відвантаження цінностей покупцям.
2 . На суму платежів, що надійшли від покупців цінностей на розрахунковий рахунок підприємства в звітному місяці, 10000 грн., в т.ч. ПДВ - 1667 грн. за цінності, відвантажені в звітному місяці:
Дт 51 - Кт 62 - 10000
3. На суму цінностей, відвантажених покупцям у звітному місяці, - 12000 грн., в т.ч. ПДВ - 2000 грн.
Облікова фактична собівартість (купівельна вартість) відвантажених цінностей складає 9200 грн.:
3.1. Дт 46 - Кт 40, 41 і ін. - на вартість відвантажених цінностей за обліковими цінами (без ПДВ) - 9200
3.2. Одночасно на договірну відпускну вартість цінностей, включаючи ПДВ:
Дт 62 - КТ 46 - на відображення в обліку реалізації відвантажених цінностей - 12000
3.3. Дт 46 - Кт 68 -1 «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» - на суму ПДВ на відвантажені цінності згідно з податковими накладними - 2000 ( п.п. 8 - 11 ).
3.4. Дт 68-1 «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»
Кт 68-2 «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав» - на суму ПДВ від суми обороту з реалізації цінностей, оплаченого покупцями в звітному місяці - 1667 (оп. 2)..
4. На суму ПДВ, сплаченого покупцями за цінності в складі авансових платежів (передоплат), що надійшли на розрахунковий рахунок підприємства в звітному місяці, в рахунок яких цінності не відвантажені, - 1800 грн., в т.ч. ПДВ - 300 грн.:
4.1. Дт 51 - Кт 62 - 1800
4.2. Дт 67-1 "З податкових зобов’язань"
Кт 68-2 "З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав" - 300
5. Списується фінансовий результат від реалізації ціннолстей (п.п. 3, 4, 5) - 1200 (Кт 46 - 15000 мінус Дт 46 - 13800), п. 12.3:
Дт 46 - Кт 80 - 1200
12.3. Записи господарських операцій за даними прикладу 2 на схематичних рахунках наглядно підтверджують доцільність і раціональність рекомендованого нами спрощеного обліку відвантаження і реалізації цінностей, що не порушує положень Інструкції про облік податкових розрахунків з ПДВ, на рахунку 67 «Податкові розрахунки»:
62 67-1 68-1
| С-до 3000 | С-до 500 | 3.4. 1667 | 3.3. 2000 | ||
| 1.2. 3000 | 2. 10000 | 4.2 300 | 1.3 500 | Об. 1667 | Об. 2000 |
| 3.2. 12000 | 4. 1800 | Об. 300 | Об. 500 | С-до 333 | |
| Об. 15000 | Об. 11800 | С-до 300 | |||
| С-до 2000 | С-до 1800 | ||||
40, 41 і ін. 46 68-2
| 1.1. 2100 | 1.1. 2100 | 1.2. 3000 | 3.4. 1667 | |
| 3.1. 9200 | . | 1.3. 500 | 3.2. 12000 | 4.2 300 |
| 3.1. 9200 | Об. - | Об. 1967 | ||
| 3.3. 2000 | С-до 1967 | |||
| 5. 1200 | ||||
| Об. 15000 | Об. 15000 |
51 80
| 2. 10000 | 5. 1200 |
| 4. 1800 |
12.4. Як показують записи на схематичних рахунках, рахунок 46 «Реалізація» закрився списанням прибутку в сумі 1200 грн. (оп. 5); по дебуту рахунку 67-1 залишилось сальдо нарахованого податкового зобов’язання в сумі 300 грн. від суми отриманих незбалансованих авансових платежів покупців - 1800 грн. (оп. 4); з відрахованої від обороту з реалізації цінностей суми ПДВ - 2000 грн. податкове зобов’язання виникло в сумі 1667 грн. з оплаченого обороту в сумі 10000 грн. (оп. 3.4) та від суми отриманих незбалансованих авансових платежів покупців в сумі 300 грн. (оп. 4), разом 1997 грн.; кредитове сальдо по рахунку 68-1 «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» в сумі 333 грн. відповідає дебетовому сальдо по рахунку 62 «Розрахунки з покупцями і замовниками» - 2000 грн. І кредитовому сальдо по рахунку 62 «Розрахунки з покупцями і замовниками» в сумі !800 грн. Отже, спрощені записи, що стосуються розрахунків з ПДВ, забезпечують раціональний облік податку на додану вартість і належний контроль за своєчасністю і повнотою розрахунків з бюджетом згідно з податковими накладними на ПДВ.
Таким чином, записи в обліку на відвантаження цінностей, оплачених у звітному місяці, будуть здійснюватись у звичайному порядку без вияснення за кожною операцією з оплати чи відвантаження цінностей, яка із подій сталася раніше. При цьому кореспонденція рахунків визначається без застосування рахунку 67 "Податкові розрахунки", а найбільш масові операції з відвантаження і реалізації цінностей виключаються із записів по дебету і кредиту рахунку 67 в синтетичному та аналітичному обліку. В наступному місяці рахунок 67 застосовується лише по відношенню до ПДВ на цінності, що були передоплачені за станом на початок звітного місяця, а також на цінності, що надійшли від постачальників у звітному місяці на умовах наступної їх оплати.
Нетрудно прийти до висновку наскільки спроститься в цьому випадку облік податкових розрахунків з ПДВ, скільки часу та коштів буде зекономлено.
13. При спрощеному бухгалтерському обліку реалізації цінностей записи платежів в обліковому регістрі по дебету рахунку 51 "Розрахунковий рахунок" та інших рахунків підприємства в банку необхідно здійснювати в наступному порядку:
По дебету рахунку 51 "Розрахунковий рахунок" та інших рахунків підприємства в банку на надходження патежів від покупців і замовників (Дт 51 і ін. - Кт 62 і ін.) суми отриманих платежів необхідно записувати одною сумою без виділення ПДВ, а суму ПДВ, що входить до цих платежів, треба записати в окремих графах після графи "Разом" по дебету рахунка 51 - "в т.ч. ПДВ" з виділенням сум ПДВ:
- в складі оплат за відвантажені цінності;
- в складі отриманих незбалансованих передоплат покупців.
На підставі підсумкових даних облікового регістру по дебету рахунку 51 "Розрахунковий рахунок" та інших рахунків в банку мають бути зроблені записи:
1. Дт 51 і ін. - Кт 62 і ін. на всю суму оплат, отриманих від покупців і замовників згідно з платіжними документами (п. 12.2, оп. 2 і 4 - 11800).
2. Дт 68-1 «З податку на додану вартість, розрахунковиій період якого не настав»
Кт 68-2 «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав» - на суму ПДВ від обороту з реалізації цінностей, оплаченого в звітному місяці ( п. 12.2, оп. 3.4 - 1667).
3. Дт 67-1 - Кт 68-2 « З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав» - на суми ПДВ у складі авансових платежів, одержаних від покупців і замовників, в рахунок яких цінності не відватажені (п. 12.2, оп. 4.2 - 300).
Запис Дт 46 - Кт 67-1 «З податкових зобов’язань» здійснюють по підсумку за місяць за документами на відвантаження цінностей в рахунок авансових платежів, отриманих в попередніх звітних періодах (п.12.2, оп.1.3 - 500).
Записи за підсумками сум ПДВ в графі "в т.ч. ПДВ" є контрольними для сум бухгалтерських проводок, вказаних в операціях 3.4 і 4.2 ( п. 12.2).
Перевірка правильності показників податкових зобов’язань з ПДВ, розрахунковий період яких настав, має важливе значення для уникнення недоплат , пені і відповідних штрафних санкцій. Порядок заповнення та подання податкової декларації по податку на додану вартість від 30.05.97 р. № 166 не передбачає способу перевірки точності і об’єктивності сум податкових зобов’язань з ПДВ в податковому обліку та вказаних в декларації. Здійснити таку перевірку і виявити можливі допущені помилки в несистемногму податковосу обліку практично майже неможливо. Не передбачає порядку контролю сум ПДВ, розрахунковий період яких настав , і Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість.
Тому вказаний вище порядок контролю сум податкових зобов’язань з ПДВ, розрахунковий період яких настав, дозволяє перевірити суми податкових зобов’язань з ПДВ в декларації, які пов’язані з реалізацією цінновстей та отриманими авансовими платежами від покупців і замовників, а також уникнути об’єктивно можливих помилок в записах з податкового обліку податку на додану вартість.
14. Виходячи із логіки положень Закону та Інструкції, рахунок 67 "Податкові розрахунки" повинен застосовуватись тільки у випадках, коли в зв’язку з врахуванням події, що відбулася раніше ( п. 1 ), нема законних підстав відобразити в обліку податкове зобов’язання з ПДВ безпосередньо на рахунку 68, субрахунок "З податку на додану вартість" (пункт 2 Інструкції), тобто в разі надходження авансових платежів (передоплат) від покупців і замовників і відвантаження цінностей в наступному місяці.
Слід відмітити, що в бухгалтерському обліку ПДВ, включаючи податкові розрахунки на рахунку 67, стільки нераціонального та незрозумілого, що це питання вимагає окремого дослідження з метою пошуку раціональних шляхів його вирішення. Достатньо лише сказати, що в даний час для бухгалтерського обліку
ПДВ застосовується 6 субрахунків, кореспонденція яких в принципі не визначена.
Спрощений бухгалтерський облік податкових розрахунків з ПДВ доцільний і після 1 січня 1999 р., коли відносно податкових розрахунків з ПДВ буде застосовуватись Закон без зміни від 26.09.97 р., який передбачає розрахунки з ПДВ за подією, що відбулася раніше. Проблема надто великої складності та трудомісткості цього обліку залишається.
Ще простішим був би облік розрахунків з податку на додану вартість, якщо відмовитись від застосування рахунку 67 "Податкові розрахунки". Функції цього рахунку вповні може виконувати рахунок 68, субрахунок "З податку на додану вартість", розрахунковий період якого настав і не настав.