Учетная и налоговая политика организации ее основные аспекты и формирование на примере ОАО Энергосервис (стр. 6 из 18)

Если же бухгалтерский и налоговый учет становятся независимы друг от друга, то, формируя учетную политику для целей бухгалтерского учета и учетную политику для целей налогообложения, можно выбирать методы бухгалтерского учета, улучшающие показатели анализа финансового положения предприятия и одновременно применять методы налогового учета (оценки налогооблагаемых баз), приводящие к налоговой экономии.

Например, в учетной политике (до 2008 года) можно было выбрать метод оценки запасов ФИФО, а в учетной политике для целей налогообложения - ЛИФО. Безусловно, такая учетная и налоговая политика требовала пересчета ЛИФО в ФИФО, или наоборот. Это приводило к возникновению дополнительных затрат, связанных с функционированием системы учета. Но в этом случае следует исходить, прежде всего, из принципа рациональности.

Идея принципа рациональности - это оценка соотношения выгод и затрат, связанных с ведением бухгалтерского учета. Принцип рациональности - это единственный из учетных принципов, который носит не методологический, а организационный характер [55]. В российских нормативных документах данный принцип закреплен в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»: «учетная политика организации должна обеспечивать... рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности)» [4, п. 7].

Если экономические выгоды, которые получит предприятие от размежевания учетной и налоговой политики, превысят эти затраты, такое построение учетной системы выгодно для предприятия, в обратной ситуации разграничение учетной и налоговой политики становится нерациональным для фирмы [55].

Итак, получение экономических выгод с помощью функционирования системы бухгалтерского учета возможно при влиянии бухгалтерской информации на решения пользователей внешней бухгалтерской отчетности на их управленческие решения по совершению инвестиций, предоставлению кредитов и прочее. Хотя, не менее важное значение имеют экономические выгоды, которые получает предприятие от использования бухгалтерской информации внутренними пользователями отчетности - менеджментом компании.

Для управления организацией необходима далеко не только информация о ее затратах. Нужны данные о платежеспособности предприятия, рентабельности его операций, структуре источников финансирования, структуре активов, степени изношенности внеоборотных средств, состоянии расчетов по обязательствам и т.д. Огромный объем такой информации может быть получен на основе информации, которая содержаться в регистрах бухгалтерского учета. Безусловно, если данные официального бухгалтерского учета ничего общего не имеют с реальным положением дел на предприятии, содержание учетных регистров становится совершенно бесполезным. Но в ситуации достоверности данных бухгалтерского учета, информация бухгалтерских регистров может быть полезна для целей управления предприятием.

Сближение бухгалтерского и налогового учета лишь часть тех выгод, которые может дать грамотно составленная учетная политика. Главное, этот документ поможет организации стать для инвесторов более привлекательной, а также сэкономить на налоге на имущество, НДС и налоге на прибыль. Но для этого нужно правильно оформить учетную политику [44].

Понимая механизм формирования учетных данных, организация способна воздействовать на статьи своей отчетности, стоимость имущества и финансовые результаты, изменять их в нужном ей направлении. То есть учетная политика при должном умении и желании может превратиться в эффективный инструмент управления финансовыми результатами и величиной начисленных налогов.

В соответствии со ст. 275 Налогового кодекса РФ «налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации» [1].

С точки зрения бухгалтерского учета, базой для исчисления является счет 01 «Основные средства» за вычетом счета 02 «Амортизация основных средств» и счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Тогда, в учетной политике в методическом разделе в отношении основных средств должны быть раскрыты следующие элементы (табл. 1.2).

В соответствии с ПБУ 6/01 организации самостоятельно решают, проводить или не проводить переоценку однородных групп основных средств. Принимая решение о проведении переоценки, руководителю следует учитывать, что тогда в последующие годы переоценка должна будет проводиться регулярно. В настоящее время предприятию экономически невыгодно проводить дооценку, так как ее результаты не учитываются при исчислении налога на прибыль, но учитываются при исчислении налога на имущество.

Таблица 1.2.

Содержание учетной политики в части учета основных средств

№	Элемент учетной политики	Возможные варианты
1	Переоценка основных средств п. 6 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете	· Проводится на начало отчетного года · Не проводится
2	Установление лимита отнесения к основным средствам п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»	От 0 до 20000 руб.
3	Списание основных средств стоимостью, не более 20000 руб. п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»	· Путем начисления амортизации · Путем единовременного списания на затраты по мере отпуска в производство или эксплуатацию
4	Порядок включения в состав основных средств объектов недвижимости, подлежащих гос. регистрации п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств	· Сразу после начала фактической эксплуатации и подачи документов на регистрацию · После завершения процедуры регистрации
5	Начисление амортизации ОС п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»	· Линейный способ · Способ уменьшаемого остатка · Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования · Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)
6	Способ учета на счетах выбытия основных средств Инструкция по применению Плана счетов, поясне-ния к счету 01 «Основные средства»	· С использованием счета 01-субсчет «выбытие основных средств» · Без использования счета 01-субсчет «выбытие основных средств»
7	Способы учета затрат на проведение ремонта основных средств п. 67, 69 Методических указаний по бухгалтерскомуучету основных средств	По фактическим затратам С использованием счета расходов будущих периодов Путем создания резерва на проведение ремонта Путем создания ремонтного фонда

Также процедура переоценки требует значительных дополнительных трудовых и финансовых затрат, так как необходимо привлекать независимого оценщика либо создавать собственную комиссию. Налоговую экономию (по налогу на имущество) может принести лишь уценка основных средств.

Два последних элемента, представленных в табл.1.2. никакого влияния на налогооблагаемую базу по налогу на имущество не оказывают.

Однако в пользу принятия решения о проведении переоценки говорит то, что необходимо повышать достоверность финансовой отчетности, и это позволяет сблизиться с международными стандартами.

Рис. 1.5. Анализ влияния переоценки на статьи баланса

На рис.1.5. наглядно представлена цепочка влияния переоценки на бухгалтерские счета и статьи отчетности. Дооценка объектов основных средств приводит к увеличению их остаточной стоимости и, соответственно, начисляемой в дальнейшем амортизации и операционных расходов (из-за увеличения налога на имущество). Уценка ведет к снижению стоимости основных средств, а, следовательно, и налога на имущество.

В ПБУ 6/01 сказано, что в учетной политике должен быть установлен лимит отнесения к основным средствам (максимум 20 000 рублей), исходя из технологических особенностей, следовательно, предприятие может установить лимит и меньше, чем 20000 рублей, и соответственно, у организации станет больше основных средств, по которым амортизация будет начисляться в обычном порядке. Однако в этом случае увеличится сумма на 01 счете, что, в свою очередь, приведет к увеличению начисленного налога на имущество. Поэтому, если предприятие стремится уменьшить свое налоговое бремя, ему следует устанавливать лимит по допустимому максимуму.

Что касается стоимости основных средств, не превышающей 20 000 рублей за единицу, то:

1. во-первых, выбор того или иного способа (то есть начислять амортизацию или единовременно списать на затраты по мере отпуска в производство или эксплуатацию) обусловливает последующий режим амортизации, а следовательно, уровень затрат и прибыли;

2. во-вторых, величину операционных расходов (в части налога на имущество). Чем медленнее начисляется амортизация, тем выше остаточная стоимость, тем выше налог на имущество.

В принципе, при выборе того или иного способа разница заключается только во времени. Списывается одна и та же сумма. Себестоимость в итоге все равно будет увеличена на стоимость основного средства. Однако, если списать на затраты по мере отпуска в производство или эксплуатацию, себестоимость резко возрастет по сравнению с тем, если бы начислялась амортизация, то есть себестоимость периодически бы увеличивалась на незначительную сумму амортизационных отчислений. С одной стороны, это может негативно отразиться на финансовых показателях (рентабельности). А с другой стороны, данный элемент учетной политики влияет на операционные расходы, позволяя организации уменьшить платежи по налогу на имущество. При единовременном списании основного средства далее не будет начисляться налог на имущество, как если бы это было при начислении амортизации.