Установление уровня существенности и приемлемого
аудиторского риска
Для определения характера и объёма проводимых аудиторских процедур (для составления программы аудита материальных ценностей) и для получения критериев оценки результатов на стадии планирования аудита необходимо установить уровень существенности и приемлемый аудиторский риск. Этого требуют и российские стандарты аудита. Оценку существенности и рисков необходимо проводить для каждого проверяемого участка учёта и, в частности, для материального учёта.
Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При установлении уровня существенности аудитор исходит из основных показателей его деятельности. Так, в мировой практике уровень существенности определяется как усреднённое значение следующих показателей:
– 5-10% от прибыли до налогообложения;
– 5-10 % от чистой прибыли;
– 0,5-1% от объёма продаж;
– 5-10 % от собственного капитала;
– 0,5-1 % от общей стоимости активов.
В российском стандарте “СУЩЕСТВЕННОСТЬ И АУДИТОРСКИЙ РИСК” (Одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 22 января 1998 г.) рекомендуются другие соотношения:
– 5 % от балансовой прибыли;
– 2 % валюты баланса;
– 10 % собственного капитала;
– 2 % от валового объёма реализации;
– 2 % от общих затрат предприятия.
Уровень существенности во многом определяет аудиторский риск. Между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость: а) чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск; б) чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск. Для оценки рисков используется следующая математическая модель:
AR=IR*CR*DR (1),
где AR - приемлемый аудиторский риск (общий риск),
IR - внутрихозяйственный риск (присущий, чистый риск),
CR - риск средств контроля (контрольный риск),
DR - риск необнаружения (детекционный, процедурный риск).
Данная модель, как правило, используется для определения уровня риска необнаружения, исходя из оценки аудитором AR, IR и DR на основе его профессионального суждения, как это будет показано ниже. Необходимо учитывать, что конкретные числовые значения рисков установить трудно, поэтому на практике чаще применяют словесные оценки - высокий, низкий, средний.
Оценка внутрихозяйственного риска
Под внутрихозяйственным риском понимают субъективно определяемую аудитором вероятность появления существенных искажений в данном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственных операций, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств. На уровень внутрихозяйственного риска влияют особенности отрасли клиента, специфика его деятельности, опыт и квалификация работников бухгалтерии и др. Для отдельных видов операций внутрихозяйственный риск может быть больше в связи с их сложностью, нетипичностью, противоречиями в законодательстве, возможностью злоупотреблений и др. Для операций с материальными ценностями внутрихозяйственный риск можно оценить как высокий, т.к. имеется большая вероятность злоупотреблений (хищений, завышения себестоимости израсходованных материальных ресурсов и т.п.), ошибок в бухгалтерском учёте, неправильного оформления операций и др.
Оценка контрольного риска
Под риском средств контроля (контрольным риском) понимают субъективно определяемую аудитором вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.
Таким образом, аудитор определяет контрольный риск на основе оценки системы внутреннего контроля. Такая оценка проводится в 3 этапа: а) общее знакомство с системой внутреннего контроля; б) первичная оценка надежности системы внутреннего контроля; в) подтверждение достоверности оценки надежности системы внутреннего контроля.
Для оценки системы внутреннего контроля удобно использовать вопросники (анкеты). Аудитор просит ответить на вопросы анкеты в первую очередь лиц, ответственных за организацию учёта материалов. Ответы на вопросы аудитор также может получить проводя наблюдения за работой бухгалтерии. Оценить систему внутреннего контроля в отношении материальных ценностей можно с помощью следующего вопросника представленного в таблице 4
Вопросник для оценки системы внутреннего контроля
при аудите материалов
Таблица 4
| № п/п | Содержание вопроса или объекта исследования | ответы | Примечание | ||
| да | нет | ||||
| 1 | Определен ли круг материально ответственных лиц, обеспечивающих сохранность производственных запасов | ||||
| № п/п | Содержание вопроса или объекта исследования | ответы | Примечание | ||
| да | нет | ||||
| 2 | Созданы ли условия, обеспечивающие сохранность производственных запасов? | ||||
| 3 | Кем осуществляются функции контроля сохранности и использования производственных запасов? | ||||
| 4 | Заключен ли договор о материальной ответственности с работниками склада? | ||||
| 5 | Проводятся ли инвентаризации запасов и в какие сроки? | ||||
| 6 | Проводятся ли проверки полноты и своевременности оприходования производственных запасов? | ||||
| 7 | Осуществляется ли контроль за обоснованностью норм расхода материалов на производство? | ||||
| 8 | Проверяется ли целесообразность расходования МПЗ? | ||||
| 9 | Производится ли сверка данных первичного учета расхода производственных запасов с данными отчетов об их движении и использовании? | ||||
| 10 | Какие методы учета МПЗ и готовой продукции на счетах бухгалтерского учета выбраны в учетной политике? | ||||
| 11 | Организован ли эффективный аналитический учет. | ||||
| 12 | Производится ли сверка данных аналитического и синтетического учета производственных запасов и с какой периодичностью. | ||||
Данные вопросы, а также анализ организационной структуры, схемы и графика документооборота, учёт фактора размера организации позволяют сделать первичную оценку системы внутреннего контроля, а значит оценить её эффективность и надёжность как высокую, среднюю или низкую. Оценивается также контрольный риск, который обратно пропорционален надёжности системы внутреннего контроля (высокой надежности соответствует низкий риск; средней надежности соответствует средний риск; низкой надежности соответствует высокий риск).