При переоценке определяется текущая (восстановительная) стоимость основных средств. Согласно пункту 43 Методических указаний, под ней понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.
Где взять данные о текущей (восстановительной) стоимости объекта? Это могут быть заключение оценщика; данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей; данные статистики; сведения о ценах, опубликованные в СМИ и специальной литературе; оценка БТИ.
Основные средства переоцениваются только в бухгалтерском учете. Для целей налогообложения результаты переоценки не принимаются.
Прежде чем принять решение о проведении переоценки, Методические указания предписываю проверить целесообразность этой процедуры. Имеет смысл проводить переоценку, если текущая стоимость основных средств однородной группы существенно (на 5 и более процентов) отличается от их стоимости по данным бухгалтерского учета (п. 44 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
Часто в организациях неправильно учитывают результаты переоценки.
Запомните правила:
- если в процессе проведения переоценки стоимость объекта основных средств увеличивается, то есть проводится дооценка, то сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал (К 83);
- если в результате переоценки стоимость объекта уменьшается, то есть производится уценка, порядок отражения результатов переоценки в бухгалтерском учете зависит от того, переоценивался этот объект ранее или нет;
- если объект ранее переоценивался, то сумма уценки объекта основных средств относится на счет 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)».
Пример 5
Первую переоценку основного средства организация провела по состоянию на 1 января 2003 года. Данные были следующие:
- первоначальная стоимость объекта на дату первой переоценки – 240 000 руб.;
- срок полезного использования – 10 лет;
- сумма накопленной амортизации – 180 000 руб.
Сначала рассчитывают коэффициенты пересчета:
180 000 руб. * 240 000 руб. = 0,75.
Затем пересчитывают амортизацию:
50 000 руб. * 0,75 = 37 500 руб.
Далее определяют разницу между первоначальной и текущей (восстановительной) стоимостью:
240 000 руб. – 180 000 руб. = 60 000 руб.
Разница между суммой пересчитанной амортизации и амортизацией, числящейся в бухгалтерском учете, составляет:
50 000 руб. – 37 500 руб. = 12 500 руб.
При этом сумма уценки равна:
60 000 руб. – 12 500 руб. = 47 500 руб.
Сумма уценки уменьшает нераспределенную прибыль организации (увеличивает размер непокрытого убытка):
Д 84 - К 01 - 60 000 руб. – отражена уценка стоимости основного средства;
Д 02 - К 84 - 12 500 руб. – отражена пересчитанная сумма амортизации по уцененному основному средству.
Такой порядок отражения в учете результатов уценки объектов основных средств действует с 1 января 2002 года. До той даты результаты уценки отражались на счете прибылей и убытков (счет 91 «Прочие доходы и расходы») в составе операционных расходов.
Обычно организации допускают ошибки при отражении уценки основных средств, которые ранее подвергались дооценке. При этом сумма уценки в пределах величины добавочного капитала, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится в уменьшение добавочного капитала. Если же сумма уценки превышает сумму дооценки, зачисленную в добавочный капитал организации, то сумма превышения относится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Пример 6
ООО «Константа плюс» решило провести переоценку основного средства на 1 января 2003 года. Данные были следующие:
- первоначальная стоимость объекта – 180 000 руб.;
- срок полезного использования – 10 лет;
- накопленная сумма амортизации на дату переоценки – 50 000 руб.;
- текущая восстановительная стоимость – 200 000 руб.
Сначала определили разницу между стоимостью объекта по данным бухгалтерского учета и текущей (восстановительной) стоимостью. Она составила 20 000 руб. (200 000 – 180 000).
Далее нашли коэффициент пересчета:
200 000 руб. : 180 000 руб. = 1,11.
С помощью коэффициента пересчитали накопленную амортизацию:
50 000 руб. * 1,11 = 55 500 руб.
Рассчитали разницу между суммой пересчитанной и накопленной амортизации:
55 500 руб. – 50 000 руб. = 5 500 руб.
Сумма дооценки составила:
20 000 руб. – 5500 руб. = 14 500 руб.
На ту сумму был увеличен добавочный капитал организации:
Д 01 - К 83 - 20 000 руб. – увеличена стоимость объекта в результате переоценки.
Одновременно доначислена сумма амортизации:
Д 83 - К 02 - 5500 руб. – доначислена сумма амортизации.
По состоянию на 1 января 2004 года ООО «Константа плюс» провело повторную переоценку. При этом:
- стоимость данного объекта на дату второй переоценки – 200 000 руб.;
- сумма амортизации, начисленной за год, предшествующий переоценке, - 20 000 руб. (200 000 руб. : 10 лет);
- общая сумма накопленной амортизации на дату второй переоценки – 75 000 руб. (55 000 + 20 000);
- текущая (восстановительная) стоимость в результате второй переоценки – 140 000 руб.
Чтобы найти сумму, на которую надо переоценить, сначала определяют коэффициент пересчета. В данном случае он составит 0,7 (140 000 руб. : 200 000 руб.).
Долее корректируют на коэффициент пересчета сумму накопленной амортизации на дату переоценки:
75 000 руб.* 0,7 = 52 500 руб.
Разница между суммой пересчитанной и накопленной амортизации равна 22 500 руб. (75 000 – 52 500).
Сумма уценки составит:
200 000 руб. – 140 000 руб. – 22 500 руб. = 37 500 руб.
Сумму уценки в пределах предыдущей дооценки отнесли в дебет счета 83, а сверх этой суммы – в дебет счета 84:
Д 83 - К 01 - 20 000 руб. – отражена уценка объекта в пределах ранее проведенной дооценки;
Д 02 - К 83 - 5500 руб. – пересчитана амортизация;
Д 84 - К 01 - 40 000 руб. (200 000 – 140 000 – 20 000) – отражена сумма уценки сверх суммы предыдущей дооценки;
Д 02 - К 84 - 17 000 руб. (22 500 - 5500) – скорректирована сумма амортизации.
Организации часто неправильно отражают результаты переоценки при выбытии объектов основных средств. В соответствии с пунктом 15ПБУ 6/01 при выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится со счета 83 «Добавочный капитал» на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Чтобы правильно учесть данное требование, у организации должны быть в наличии документы, подтверждающие суммы дооценки объектов основных средств.
Неправильное исчисление и отражение амортизации в бухгалтерском и налоговом учете
Основные виды ошибок и нарушений, допускаемых при начислении и отражении амортизации в бухгалтерском учете, состоят в следующем:
1) неправильное отнесение имущества к амортизируемому;
2) неверное определение срока полезного использования объектов основных средств, которое приводит к неправильному исчислению суммы амортизации и соответственно искажению себестоимости произведенной продукции (работ, услуг) и финансовых результатов;
3) невыполнение требований, изложенных в учетной политике организации по способам начисления амортизации;
4) неверное начисление амортизации по объектам недвижимости.
5) Рассмотрим их подробнее.
6) В соответствии с пунктом 21 ПБУ 6/01 в бухгалтерском учете начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором объект был принят к учету.
7) А в налоговом учете амортизацию начинают исчислять с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором объект был введен в эксплуатацию.
8) В Методических указаниях прописан порядок начисления амортизации по недвижимому имуществу требующему государственной регистрации. Чтобы начать начислять амортизацию по такому имуществу, нужно выполнить четыре условия:
- капитальные вложения в объект недвижимости должны быть закончены;
- оформлены документы по приемке-передаче объекта;
- объект введен в эксплуатацию;
- документы переданы на государственную регистрацию.
Если все условия выполнены, амортизацию можно начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.
По действующему порядку объекты недвижимости, не прошедшие государственную регистрацию, учитываются в составе капительных вложений (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 32н). Амортизацию по ним разрешено начислять с 1-го числа месяца, следующем за месяцем их ввода в эксплуатацию. Методические указания допускают переводить фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, документы по которым переданы на государственную регистрацию, в состав основных средств, выделяя их на отдельном субсчете к счету 01.
Амортизация начисляется по имуществу, которое не является амортизируемым
В налоговом учете амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ). Стоимость данного имущества относят на уменьшение налогооблагаемой прибыли частями посредством начисления амортизации в соответствии с нормами статей 258 и 259 НК РФ.
При этом в кодексе установлено два исключения. Во0первых, не подлежит амортизации имущество, указанное в пункте 2 статьи 256 НК РФ. Это земля и иные объекты природопользования, имущество бюджетных организаций (за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности), объекты внешнего благоустройства, продуктивный скот и т.д. Также из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:
- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;