Инспектирование представляет собой проверку кредитных договоров и договоров займа, дополнительных соглашений к кредитным договорам об изменении процентных ставок по кредиту, сроков возврата кредита, других условий кредитных договоров, выписок банков из лицевых счетов организаций по движению кредитов и займов, мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном порядке сумм возврата кредита и сумм процентов, уплачиваемых по кредитным договорам.
Запрос и подтверждение часто используются аудиторами при получении информации от третьих лиц (кредиторов).
Подсчет заключается в проверке точности арифметических расчетов остатков на счетах задолженности и начисленных процентов, отраженных в регистрах бухгалтерского учета.
Аналитические процедуры представляют собой анализ определенных финансовых коэффициентов или тенденций финансовых показателей при обязательной сопоставимости условий функционирования организации.
Аудиторские доказательства делятся на три вида: доказательства, полученные из внешних, внутренних источников и собранные непосредственно аудитором.
Примером аудиторских доказательств, полученных из внешних источников, может служить полученное подтверждение остатков кредитов или займом по состоянию на конец отчетного периода от самого кредитора. В качестве примера внутреннего аудиторского доказательства можно привести справку бухгалтера, где производился расчет процентов, подлежащих начислению и уплате кредитору. Сам же аудитор получает доказательства в виде расчета оценочных величин, в данном случае сумм процентов начисленных и отнесенных на финансовый результат или капитализированных в виде части первоначальной стоимости внеоборотных активов.
1.2 Информационная база аудита
В соответствии с Правилом (стандартом) № 2 «Документирование аудита», утвержденного Правительством РФ 23.09.2002 № 696, аудиторы должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Для проведения аудита расчетов по кредитам и займам аудитору необходимо использовать информационнуюбазу.
Первым документом, который попадает в поле зрения аудитора, будет учетная политика организации в части учета кредитов и займов. Перед тем как приступить к процедурам по существу, аудитор, осуществляющий проверку секции кредиты и займы, должен удостовериться, что учетная политика организации в соответствующей части, не противоречит нормативно-правовым актам и обеспечивает наиболее полное отражение принятых обязательств по полученным заемным средствам, а именно:
· способ начисления и порядок отнесения затрат по кредитам и займам на финансовый результат или их капитализацию в составе внеоборотных активов;
· состав и порядок отнесения дополнительных затрат по кредитам и займам;
· порядок классификации задолженности по кредитам и займам.
После обзора учетной политики, аудитор приступает к работе с первичными документами по оформлению и отражению в учете операций по кредитам и займам. К ним относятся: кредитные договоры и договоры займа, дополнительные соглашения и дополнения к кредитным договорам (например, об изменении процентных ставок по кредиту), приказы руководителя и акты инвентаризации расчетов, выписки банков из лицевых счетов организаций по движению кредитов и займов, кассовая книга, приходные и расходные кассовые ордера, документы, подтверждающие целевое использование кредита или займа.
Согласно п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.
Помимо первичной документации, аудитору необходимо обратится к регистрам аналитического и синтетического учета кредитов и займов.
В соответствии с принятой учетной политикой, разработанными системами управленческого, финансового и налогового учета экономический субъект может применять различные регистры аналитического учета – карточки, ведомости, журналы, а так же данные документы в электронном виде.
Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой на предприятии формы бухгалтерского учета и, скорее всего, будет отличаться от организации к организации. Однако методика проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен содержать образцы регистров синтетического учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.
На российских предприятиях применяют следующие основные учета:
· журнально-ордерную;
· мемориально-ордерную;
· автоматизированную.
Следует отметить, что в настоящее время даже мелкие компании могут позволить себе автоматизированные системы бухгалтерского учета (такие как 1С, SAP и др.) и применяют либо полностью автоматизированный метод учета либо комбинируют его с ордерными.
Учет кредитов при мемориально-ордерной форме счетоводства ведется в мемориальном ордере, которому присваивают определенный номер, а при журнально-ордерной форме счетоводства – в журнале-ордере № 4.
Если бухгалтерский учет на предприятии полностью компьютеризован, то в программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как правило, большой перечень самых разнообразных форм.
Ну, и, наконец, аудитор обращается к тому, о достоверности чего должен выразить свое профессиональное мнение. Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение учет кредитов и займов, должна включать следующие документы:
-бухгалтерский баланс по ф. № 1,
-отчет о прибылях и убытках по ф. № 2,
-отчет о движение денежных средств по ф. № 3,
-отчет о движении капитала по ф. № 4,
-приложение к бухгалтерскому балансу по ф. № 5.
Кроме того, это:
-отчетность, предоставляемую в соответствии с законодательством в органы Государственного комитета РФ по статистике;
-расчеты по налогам и платежам;
-расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности.
В приложении к бухгалтерскому балансу компании (предприятия, публикующие отчетность по международным стандартам аудита, отражают всю эту информацию в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности) следует обратить внимание на раскрытую информацию по изменению задолженности по основным видам займов и кредитов, условия заключения контрактов, выдачи векселей, предоставления залога по принятым обязательствам, срокам предоставления и погашения, суммы затрат на займы и кредиты, включенные в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов, заемные средства, полученные на целевые цели.
Глава 2. Методологические аспекты аудита кредитов и займов
Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества работы. На практике, для каждой секции, и для секции кредитов и займов в том числе, составляются подобные мини-программы, чтобы не пропустить никакие из аудиторских процедур и получить полные и надежные доказательства достоверности отчетности во всех существенных аспектах.
Аудитору следует документально оформить программу аудита кредитов и займов, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру, чтобы потом, в процессе работы, иметь возможность делать ссылки на план в своих рабочих документах.
План проверки Кредитов и займов следует составлять в виде программы тестов средств внутреннего контроля в пределах данной секции и в виде программы аудиторских процедур по существу.
Назначение тестов средств внутреннего контроля состоит в том, что они помогают определить степень качества и надежности средств внутреннего контроля и учета, а, следовательно, то, на сколько аудитор может полагаться на результаты их работы. Очевидно, что наличие надежного внутреннего контроля облегчает работу аудитору и снижает стоимость проверки для клиента.
Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам учета кредитов и займов, а так же расходов по их обслуживанию и начислению процентов. План аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок.
В зависимости от изменений условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур план аудита может пересматриваться. Причины и результаты изменений следует объяснять и документировать.
Каждый аудитор самостоятельно выбирает последовательность своей работы, исходя из специфики проверяемого предприятия и условий договора с клиентом, однако применение апробированных методик аудиторской проверки позволяет минимизировать аудиторский риск и проводить проверку в более сжатые сроки.