- Факторы, не оказывающие влияние на мнение аудитора.
В определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано за счет включения поясняющего параграфа с объяснением фактора, влияющего на финансовую отчетность, который более подробно рассмотрен в примечаниях в финансовой отчетности. Включение такого поясняющего параграфа не влияет на мнение аудитора. Этот параграф включается после параграфа, содержащего мнение аудитора, но перед разделом, описывающим другие дополнительные обязанности аудитора по подготовке заключения. В нем делается ссылка на то, что этот фактор не является основанием для выражения условно-положительного мнения.
Аудитор должен модифицировать аудиторское заключение за счет включения параграфа, указывающего на существенный фактор, имеющий отношение к допущению о непрерывности деятельности предприятия. Аудитор должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения параграфа в случае значительной неопределенности1, устранение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую отчетность.
- Факторы, оказывающие влияние на мнение аудитора
К ним относятся следующие обстоятельства:
а) ограничение объема работы аудитора;
б) несогласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения или достаточности сведений, раскрываемых в финансовой отчетности.
Обстоятельства, описанные в параграфе (а), могут привести к выражению условно-положительного мнения или отказу от выражения мнения. Обстоятельства, описанные в параграфе (б), могут привести к выражению условно-положительного мнения или отрицательного мнения.
Условно-положительное мнение выражается в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безусловно-положительное мнение, однако степень несогласия с руководством или ограничение объема не настолько существенны и глубоки, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Условно-положительное мнение должно содержать выражение «за исключением» влияния событий, к которым относится оговорка.
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные и уместные аудиторские доказательства и, следовательно, выразить мнение о финансовой отчетности.
Отрицательное мнение выражается тогда, когда влияние какого-либо несогласия с руководством настолько существенно и глубоко для финансовой отчетности, что, по мнению аудитора, недостаточно модифицировать заключение, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности.
Если аудитор выражает мнение, отличное от безусловно-положительного, он должен четко описать все существенные причины этого заключении и, если возможно, дать количественное описание возможного влияния на финансовую отчетность. Обычно эта информация излагается в отдельном параграфе, предшествующем выражению мнения или отказу от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию в примечаниях к финансовой отчетности.
- Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, отличного от безусловно-положительного
1. Ограничение объема. Ограничение объема работы аудитора может устанавливаться фирмой-клиентом (например, условия договоренности об аудите предусматривают, что аудитор не будет выполнять аудиторские процедуры, которые он считает необходимыми), Тем не менее если ограничение, предусмотренное условиями договоренности, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не соглашается выполнять такое ограниченное задание, если только это не требуется по закону. Кроме того, аудитор не соглашается на проведение аудиторской проверки, если ограничение нарушает установленные законодательством обязанности аудитора.
Ограничение объема может быть следствием обстоятельств (например, срок назначения аудитора таков, что он не в состоянии наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов).
Если ограничение объема работы аудитора требует выражения условно-положительного мнения или отказа от выражения мнения, аудиторское заключение должно включать описание ограничения и возможных корректировок финансовой отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.
2. Несогласие с руководством. Аудитор может не согласиться с руководством по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или достаточность информации, раскрытой в финансовой отчетности. Если такое несогласие является существенным для финансовой отчетности, аудитор должен выразить условно-положительное или отрицательное мнение.
Обязанности аудитора, касающиеся сопоставлений и заключений по ним, регламентирует Международный стандарт аудита № 710 «Сопоставления».
Сопоставления — это соответствующие суммы и иные раскрываемые сведения за предшествующий отчетный финансовый период или периоды, представленные для целей сопоставления.
Аудитор должен определить, соответствуют ли сопоставления во всех существенных аспектах принципам финансовой отчетности, применимым к проверяемой финансовой отчетности.
Показатели для сопоставления могут быть следующими.
• Соответствующие показатели (CorrespondingFigures) включены как часть финансовой отчетности за текущий период и предназначены для прочтения в контексте в связи с суммами и иными раскрываемыми сведениями, относящимися к текущему периоду. Такие показатели являются неотъемлемой частью финансовой отчетности за текущий период и должны рассматриваться только в связи с показателями за текущий период; они не являются полными финансовыми отчетами, которые можно рассматривать обособленно.
• Сопоставимая финансовая отчетность (Comparativefinancialstatements) — финансовая отчетность за предшествующий период, которая приводится в целях сопоставления с финансовой отчетностью текущего периода и не является частью финансовой отчетности за текущий период.
Сопоставления представляются согласно применимым принципам финансовой отчетности. Основные отличия, с точки зрения аудиторской отчетности, таковы:
• для соответствующих показателей: аудиторское заключение относится только к финансовой отчетности за текущий период;
• для сопоставимой финансовой отчетности: аудиторское заключение относится к финансовой отчетности за каждый период.
Аудитор должен получить достаточное и уместное аудиторское доказательство того, что соответствующие показатели отвечают применимым принципам финансовой отчетности. Объем аудиторских процедур в отношении соответствующих показателей обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в правильности представления и классификации соответствующих показателей. При этом он определяет:
• соответствует ли учетная политика в отношении определенных показателей учетной политике текущего периода и были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыты надлежащие сведения;
• согласуются ли соответствующие показатели с суммами и прочими раскрываемыми сведениями, представленными за предыдущий период, и были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыты надлежащие сведения.
В случае если финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась или проверялась другим аудитором, новый аудитор оценивает, отвечают ли соответствующие показатели вышеизложенным условиям, и следует рекомендациям, представленным в МСА № 510 «Первая аудиторская проверка — начальные сальдо».
Кроме того, если аудитору становится известно о возможном существенном искажении соответствующих показателей при выполнении аудиторской проверки за текущий период, аудитор осуществляет дополнительные аудиторские процедуры, необходимые в данных обстоятельствах.
В аудиторском заключении сопоставления в виде соответствующих показателей отдельно не указываются, поскольку аудитор выражает мнение по поводу финансовой отчетности за текущий период в целом.
Аудиторское заключение указывает на соответствующие показатели в следующих случаях:
а) если ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период содержало условно-положительное мнение, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение и вопрос, повлекший модификацию:
• не разрешен, то это приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, а также по соответствующим показателям;
• не разрешен, но это не приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, то аудиторское заключение должно быть модифицировано в отношении соответствующих показателей;
б) если ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период содержало условно-положительное мнение, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение, а вопрос, повлекший модификацию надлежащим образом разрешен и представлен в финансовой отчетности, в заключении за текущий период обычно не делается ссылки на прошлую модификацию. Тем не менее если вопрос является существенным для текущего периода, аудитор может включить соответствующий поясняющий параграф в аудиторское заключение.
Если при проведении аудиторской проверки за текущий период в каких-либо необычных обстоятельствах аудитор узнал о существенных искажениях, влияющих на финансовую отчетность за предыдущий период, по которым было выражено безусловно-положительное мнение, то необходимо учесть рекомендации МСА № 560 «События после окончания отчетного периода» и:
• если финансовая отчетность за предыдущий период была пересмотрена и опубликована вместе с новым аудиторским заключением, аудитор должен убедиться в том, что соответствующие показатели согласуются с пересмотренной финансовой отчетностью;