Амортизація – елемент витрат звітного періоду, тобто засіб відшкодування вкладеного раніше капіталу, джерело майбутніх капітальних інвестицій, і, як наслідок, - складова фінансової політики підприємства. Це сучасний "статус" амортизації в науці і нормативному забезпеченні ведення бухгалтерського обліку.
Знос та амортизація поняття не тотожні на користь цієї думки можуть слугувати такі аргументи: по перше, знос як втрата вартості об’єктів на завжди пов’язаний з їх використанням у процесі виробництва, тобто їхньою амортизацією. Наприклад, фізичний знос як втрата споживчої вартості основних засобів може відбуватися під впливом чинника часу навіть при їх зберіганні; або моральний знос, який взагалі не пов’язаний з процесом безпосереднього використання; по-друге, знос як зворотний бік амортизації відображає процес споживання капіталу і в результаті цього зменшення його вартості. Таке розуміння зносу закладено в сучасній структурі балансу, в якому активи відображаються за їхньою нетто-вартістю (за вирахуванням суми нарахованого зносу). На цій ідеї була заснована методика відображення зносу в бухгалтерському обліку за радянських часів; по-третє, методологічні засади відображення зміни корисності активів у бухгалтерському обліку відповідно до МСФЗ та П(С)БО спрямовані саме на коригування суми зносу, що зумовлено економічною сутністю зносу як втрати вартості активів.
З вищенаведеного випливає, що нарахування зносу довгострокових активів – це спосіб регулювання їхньої історичної вартості з метою підвищення релевантності показників фінансової звітності.
На заперечення такого висновку можна зауважити, що сума зносу дорівнює сумі нарахованої амортизації. Амортизація може розраховуватися різними методами. За одних і тих самих економічних умов сума амортизації, розрахована різними методами, відрізнятиметься, а отже, відрізнятиметься сума зносу. Однак і МСФЗ і П(С)БО визначають актив як такий, що має певні економічні вигоди, тобто здатність генерування доходу. Чим більша сума нарахованої амортизації, тим більше спожиті вигоди активу, тим більша сума нарахованого зносу. З цього приводу В.В. Качалін зазначає: "Кожний метод амортизації заснований на принципі відповідності доходів та витрат на їх отримання, а саме фактичних витрат на придбання активу (кожна витрата здійснюється одноразово, тобто один раз сплачується власне вартість основного засобу, один раз – доставка, один раз – встановлення тощо) та періодично (тобто протягом кількох облікових періодів) отримуваних за допомогою цього основного засобу доходів" [30, 415]. Така думка підкреслює взаємопов’язаність у вартісному виразі величини зносу та амортизації за наявності їхньої змістовної відмінності.
Підхід до зносу і амортизації як до різних економічних явищ, хоча й тісно пов’язаних між собою, має важливе значення ще й для обґрунтування амортизації як джерела фінансування відтворення необоротних активів. Очевидно, що ототожнення понять зносу й амортизації перекреслює таку можливість. Так, С.Ф. Голов повністю заперечує ідею створення амортизаційного фонду як джерела фінансування капітальних інвестицій, спираючись на витратну концепцію розуміння цих процесів. Він вважає амортизаційний фонд "сумою грошових коштів, що є на підприємстві, для відтворення основних засобів" [12, 7]. М.Г. Чумаченко, дискутуючи з С.Ф. Головим, доводить протилежне. Зокрема він стверджує, що "амортизаційні відрахування – важливе джерело інвестицій в оновлення основних засобів підприємства; витратна концепція амортизації є необґрунтованою і не викликає з економічної суті амортизаційних відрахувань; акумулювання коштів амортизаційних відрахувань на окремому рахунку в банку є необов’язковим" [39, 5].
Акумулювання грошових ресурсів амортизаційних відрахувань на окремому рахунку в банку вимагає відображення на пасивному рахунку формування відповідного джерела фінансових ресурсів на відтворення основних засобів. А то за відсутності такого джерела в пасиві балансу відображення виокремлено суми коштів в в активі не буде релевантним з позиції користувача фінансової звітності. З іншого боку, депонування грошей, призначених для капітальних інвестицій, призведе до заморожування оборотних коштів.
Варіантом розв’язання проблеми обліку зносу та амортизації могло б бути повернення методики часів Радянського Союзу. З цією метою логічно відображати створення та використання амортизаційного фонду у структурі додаткового капіталу. Водночас такий підхід потребує введення кореспонденції рахунків зносу і статутного капіталу, що неможливо за сучасної концепції обліку статутного капіталу. Введення за балансового рахунка "Амортизаційний фонд" є певним виходом із ситуації, проте небездоганним. Недоліком цієї ідеї є те, що за балансовий облік не розв’язує проблеми інформаційного забезпечення контролю формування та використання амортизаційного фонду. Фактично амортизаційний фонд як джерело фінансування капітальних інвестицій є складовою власного капіталу, створеною у процесі провадження діяльності.
Підприємства практично вже усвідомили необхідність ведення подвійного обліку здійснюваних господарських операцій: податкового і бухгалтерського. Податковий облік ведеться згідно статті 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" і є обов’язковим для всіх підприємств не залежно від форми власності (крім бюджетних установ), а бухгалтерський з згідно з П(С)БО 7 "Основні засоби", який використовується за ініціативою самого підприємства.
В податковому обліку з метою визначення та нарахування сум амортизаційних відрахувань основні засоби підлягають розподілу за такими групами:
1. Група 1 – будівлі, споруди їх структурні компоненти та передавальні пристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини (квартира і місця загального користування, вартість капітального поліпшення землі).
2. Група 2 – автомобільний транспорт та вузли (запасні частини) до нього; меблі; побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти; інше конторське (офісне) обладнання, устаткування та приладдя до них.
3. Група 3 – будь-які інші основні фонди, не включені до групи 1, 2, 4.
4. Група 4 – електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, їх програмне забезпечення пов’язані з ними засоби зчитування або друку інформації, інші інформаційні системи, телефони (утому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує вартість малоцінних товарів (предметів).
Сума амортизаційних відрахувань кварталу, щодо якого проводяться розрахунки визначається шляхом застосування норм амортизації до балансової вартості груп основних фондів на початок розрахункового кварталу.
При цьому балансова вартість групи основних фондів на початок розрахункового кварталу визначається за формулою:
Б(а) = Б(а-1) + П(а-1) – В(а-1) – А(а-1), (1.13)
де Б(а) – балансова вартість групи на початок розрахункового кварталу;
Б(а-1) – балансова вартість групи на початок кварталу, що передував розрахунковому;
П(а-1) – сума витрат, понесених на придбання основних фондів, здійснення капітального ремонту, реконструкцій, модернізацій та інших поліпшень основних фондів, що підлягають амортизації, протягом кварталу, що передував розрахунковому;
В(а-1) – сума виведених з експлуатації основних фондів протягом кварталу, що передував розрахунковому;
А(а-1) – сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у кварталі, що передував розрахунковому.
Платники податку всіх форм власності мають право застосовувати щорічну індексацію балансової вартості груп основних фондів та нематеріальних активів на коефіцієнт індексації, який визначається за формулою:
Кі = [І(а-1) – 10] / 100, (1.14)
де І(а-1) – індекс інфляції року за результатами якого проводиться індексація. Якщо значення Кі не перевищує одиниці, індексація не проводиться.
Норми амортизації встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного періоду в відповідному розмірі, які відображено в табл. 1.1.
Таблиця 1.1Норми амортизації для основних фондів
| Номер групи | Норма амортизації, встановлена до 1.01.2004 р., % | Норма амортизації, встановлена після 1.01.2004 р., % |
| 1 | 1,25 | 2 |
| 2 | 6,25 | 10 |
| 3 | 3,75 | 6 |
| 4 | – | 15 |
Амортизація окремого об’єкта основних фондів групи І проводиться до досягнення балансовою вартістю такого об’єкта ста неоподаткованих мінімумів доходів громадян. Залишкова вартість такого об’єкта відноситься до складу валових витрат за результатами відповідного податкового періоду, а вартість такого об’єкта прирівнюється до нуля.
Амортизація основних фондів груп 2, 3, 4 проводиться до досягнення балансовою вартістю групи нульового значення. Для амортизації нематеріальних активів застосовується лінійний метод, за яким кожний окремий вид нематеріального активу амортизується певними частинами виходячи з його первісної вартості з урахуванням індексації протягом строку, який визначається платником податку самостійно, виходячи із строку корисного використання таких нематеріальних активів або строку діяльності платника податку, але не менше 10 років безперервної експлуатації. Амортизаційні відрахування проводяться до досягнення залишковою вартістю нематеріального активу нульового значення.
У податковому обліку передбачено такі випадки збільшення балансової вартості груп основних засобів:
- у разі здійснення витрат на придбання основних засобів;
- у разі здійснення витрат на самостійне виготовлення основних засобів для власних виробничих потреб, що пов’язані з їх виготовленням та введенням в експлуатацію без урахування сплаченого ПДВ.