В целом нормативная база, регулирующая базовые правила системы учета финансовых результатов и распределения прибыли коммерческих организаций может быть представлена в следующем виде (табл. 1).
Таблица 1 - Нормативные акты бухгалтерского учета, прямо или косвенно регулирующие учет финансовых результатов[1]
| омер, год принятия | Дата принятия | Номер приказа | Наименование нормативного акта | Раздел, пункт,абзац |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1998 | 29 07.1998 | №34н | Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерскойотчетности в Российской Федерации | Пункты 25, 28, 32,40,54,56, 66, 69, 70, 77, 78,79,80,81, 82,83 |
| ПБУ 1/98 | 09.12 1998 | №60н | Учетная политика организации | Весь акт |
| ПБУ2/94 | 20.12.1994 | №167 | Учет договоров (контрактов на капитальное строительство) | Раздел 6 |
| ПБУ 3/2000 | 10.01.2000 | №2н | Учет имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте | Пункты 13,18, 19,22 |
| Продолжение таблицы 1. | ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| ПБУ 4/99 | 6.07.1999 | №43н | Бухгалтерская отчетность организации | Разделы 3, 5 |
| ПБУ5/01 | 09.06.2001 | № 44н | Учет материально-производственных запасов | Пункт 25 |
| ПБУ6/01 | 30.03.2001 | №26п | Учет основных средств | Пункты 15, 31 |
| ПБУ7/98 | 25.11.1998 | № 56н | События после отчетной даты | Пункт 9 |
| ПБУ8/01 | 28.11.2001 | № 96н | Условные факты хозяйственнойдеятельности | Пункты 8, 9,10,11 |
| ПБУ9/99 | 6.05.1999 | №32н | Доходы организации | Весь акт |
| ПБУ10/99 | 6.05.1999 | №33н | Расходы организации | Весь акт |
| ПБУ11/2000 | 27.01.2000 | №11н | Информация по сегментам | Пункты 4, 5,21 |
| ПБУ13/2000 | 16.10.2000 | №92н | Учет государственной помощи | Пункты 8, 9,10,13,14 |
| ПБУ14/2000 | 16.10.2000 | № 91н | Учет нематериальных активов | Пункты 21,23,27,29 |
| ПБУ15/2001 | 02.08.2001 | №60н | Учет займов и кредитов и затратпо их обслуживанию | Раздел 3 |
| ПБУ16/02 | 02.07.2002 | №66н | Информация по прекращаемойдеятельности | Весь акт |
| ПБУ17/02 | 19.11.2002 | №115н | Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы | Пункты 10, 15 |
| ПБУ18/02 | 19.11.2002 | №114н | Учет расчетов по налогу на при-быль | Весь акт |
| ПБУ19/02 | 10.12.2002 | № 126н | Учет финансовых вложений | Пункты 20, 34,35, 36, 38, 39,40,42 |
В экономической литературе рассматривались самые различные аспекты финансовых результатов, предлагались их разнообразные классификации, преследующие самые различные цели. Так, Ю. В. Богатиным и В. А. Швандаром для определения прибылеобразующих факторов разработана классификация резервов повышения прибыли предприятия, а также факторов и путей реализации этих резервов.[2]
Среди учетных классификаций финансовых результатов выделяются классификации Я. В. Соколова и С. А. Николаевой, Так, Я.В. Соколовым разработана всеобъемлющая по самым различным основаниям классификация расходов и доходов, преследующая конечную цель — исчисление финансового результата организации. В свою очередь, С.А.Николаева разработала классификацию доходов и расходов по двум основаниям с той же целью: по признаку принадлежности к отчетным периодам и по признаку регулярности.[3]
Все указанные классификации обогащают теорию и практику и направлены на повышение информированности различных пользователей экономической информации.
В то же время формирование информации о финансовых результатах и распределении прибыли регламентируется целым перечнем нормативных актов бухгалтерского учета. Динамика появления новых положений по бухгалтерскому учету, а также изменения в действующих положениях предельно высока, что порождает отсутствие понимания взаимосвязей между различными показателями финансовых результатов и необходимостью их формирования.
Проведенный выше анализ нормативной базы бухгалтерского учета показывает, что порядок ее применения формирует самые различные показатели сущности финансовых результатов и распределения прибыли. Многообразие указанных показателей в бухгалтерском учете диктует необходимость разработки научно обоснованной классификации объектов учета финансовых результатов и распределения прибыли, вытекающей только из правил формирования информации в соответствии с действующим нормативным регулированием.
Как и любая дефиниция, определение финансовых результатов не может дать полную характеристику всему многообразию ситуаций, связанных с исчислением финансовых результатов организации в процессе ее коммерческой деятельности. Основным в понимании определения «финансовый результат» должна быть цель, которую реализует данная категория. В данном случае такой целью является возможность исчисления финансового результата как разницы между доходами и расходами по однородным группам операций, осуществляемых организацией, за определенный период.[4]
Используя указанный классификационный признак и проецируя нормы ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» с целью формирования информации о финансовых результатах, следует выделять среди них три основные группы:
- финансовые результаты от обычных видов деятельности;
- финансовые результаты от прочей деятельности;
- финансовые результаты от чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.
Под финансовым результатом от обычных видов деятельности нами понимается прибыль (убыток) от операций, являющихся предметом основной деятельности данной организации.
Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности продукции исчисляется как разница между доходами (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) и расходами от этих видов деятельности. Соответственно, разница превышения доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения расходов над доходами — как убыток.
Под финансовым результатом от прочей деятельности следует понимать результат по всем операциям организации, отличный от операций по обычным видам деятельности, т. е. по тем операциям, которые не являются предметом деятельности. В свою очередь, указанный финансовый результат, в зависимости от характера операций, по которым он был получен, подразделяется на две основные подгруппы.[5]
1. Прибыль (убыток) от прочих операций, которые не являются предметом основной деятельности предприятия, но связаны с ведением финансово-хозяйственной деятельности организации и периодически повторяются. Эти финансовые результаты определяются как разница между прочими операционными доходами над операционными расходами. Соответственно, разница превышения операционных доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения операционных расходов над доходами — как убыток.
2. Прибыль (убыток) от внереализационных операций, т. е. от операций, непосредственно не связанных с процессами производства и обращения. Эти финансовые результаты определяются как разница между внереализационными доходами над внереализационными расходами. Соответственно, разница превышения внереализационных доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения внереализационных расходов над доходами — как убыток.
Под финансовым результатом от чрезвычайных обстоятельств хозяйствования понимается прибыль (убыток) от операций, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. Эти финансовые результаты определяются как разница между чрезвычайными доходами над такими же расходами. Соответственно, разница превышения чрезвычайных доходов над расходами определяется как прибыль, а разница превышения чрезвычайных расходов над доходами — как убыток.
Таким образом, финансовый результат (прибыль или убыток) хозяйствования коммерческой организации слагается из финансового результата от операций, являющихся предметом ее основной деятельности, прочей операционной и внереализационной деятельности, а также от операций, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйствования.
Самостоятельную группу показателей, тесно связанных с финансовыми результатами, в деятельности организации представляют начисленные платежи налога на прибыль, а также суммы причитающихся налоговых санкций. Указанным выше Планом счетов платежи налога на прибыль, а также суммы причитающихся налоговых санкций по своей сути приравниваются к расходам организации и вводятся в систему исчисления конечного финансового результата.
Таким образом, конечный финансовый результат деятельности организации представляет собой финансовый результат хозяйствования, уменьшенный на сумму начисленных платежей налога на прибыль, а также на суммы причитающихся налоговых санкций.
Соответственно принципиальная классификация финансовых результатов любой организации независимо от предмета ее деятельности будет иметь следующий вид (табл. 2).
Таблица 2 - Принципиальная классификация финансовых результатов[6]
| Конечный финансовый результат деятельности организации | |
| Прибыль от обычных видов деятельности Доходы от прочей деятельности: — доходы от прочих операций, — доходы от внереализационных операцийЧрезвычайные доходы | Убыток от обычных видов деятельностиРасходы, связанные с прочей деятельностью: — расходы по прочим операциям; — расходы по внереализационным операциям. Чрезвычайные расходы Платежи налога на прибыль, а также суммы причитающихся налоговых санкций |
Таким образом, формирование информации о финансовых результатах в бухгалтерском учете осуществляется на базе классификационного признака экономической однородности хозяйственных операций. Однако представление такой информации внешним пользователям осуществляется при помощи алгоритмизации данных о процессах деятельности, направленной в том числе и на раскрытие элементов структуры конечного финансового результата.