Соколов В.Я. отмечает, что основные средства выбывают из организации в результате полного износа, продажи, безвозмездной передачи и др. причин. Каждое выбытие объектов должно быть отражено в первичных документах. Списание основных средств осуществляется комиссией, в состав которой включают заместителя руководителя организации, главного инженера, главного энергетика, специалиста цеха, главного бухгалтера или его заместителя, а в необходимых случаях других специалистов. Комиссия определяет непригодность к дальнейшему использованию объекта, оформляет документы на списание имущества. После принятия решения о списании того или иного объекта комиссия составляет:
· Акт на списание зданий и сооружений формы № ОС-4
· Акт на списание машин, оборудования и транспортных средств формы № ОС-4а;
Результат от выбытия имущества (прибыль, убыток) определяется бухгалтерией организации (26).
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Каждому объекту при принятии его к бухгалтерскому учету присваивается инвентарный номер. Номера списанных основных средств не присваиваются другим объектам в течение 5 лет по окончании года списания. Пообъектный инвентарный учет основных средств ведут в бухгалтерии организации в инвентарных карточках, являющимися регистрами аналитического учета. В настоящее время применяется инвентарная карточка учета основных средств формы №ОС-6.
Как правило, инвентарные карточки открывают на каждый инвентарный объект. В карточках дают краткую характеристику основных средств и отдельных их элементов и отражают индивидуальные особенности объекта на основе данных актов, технических паспортов, других документов на приобретение основных средств. Карточки составляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии организации.
Заполненные инвентарные карточки регистрируют в описи инвентарных карточек по учету основных средств формы №ОС-10, в которой приводят порядковый № карточки, инвентарный номер и наименование объекта. Описи составляют в одном экземпляре по видам основных средств. Ведение описей улучшает контроль за сохранностью и полнотой учета инвентарных объектов. Все инвентарные карточки должны храниться в карточке основных средств с разбивкой по видам и местам нахождения объектов. Одна группа карточек отделяется от другой специальными разделителями (картонными пластинами), что облегчает работу с картотекой. Перед каждой группой основных средств в картотеке помещают Карточки учета движения основных средств формы №ОС-12, в которых отражают все изменения, произошедшие с объектами данной группы. В карточке формы №ОС-12 учет ведут в суммовом выражении, подсчитывая в конце отчетного периода итоги. В этой же карточке отражается сумма амортизации по учитываемой группе основных средств, а также затраты на ремонт. Основные средства, находящиеся в эксплуатации, закрепляются за бригадами, цехами и др. подразделениями, а также по материально ответственным лицам в инвентарных списках основных средств формы №ОС-13. Учет в них ведут по видам основных средств с указанием места их нахождения (эксплуатации). В начале года записи в них делают на основании инвентарных карточек, а в дальнейшем по документам на поступление и выбытие. Здесь указывается № инвентарной карточки, инвентарный № объекта, его первоначальная стоимость, сведения о приемке.
Если учет по местам их эксплуатации ведут не в инвентарных списках, а в инвентарных карточках, то в этом случае инвентарные карточки составляются в 2-х экземплярах, один из которых находится в месте эксплуатации основных средств.
Синтетический учет наличия и движения основных средств, принадлежащих организации на правах собственности, осуществляется на активном счете 01 (основные средства), к которому могут быть открыты одиннадцать субсчетов.
Методика учета выбытия объектов основных средств согласно инструкции по применению плана счетов, следующая: при выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передачи безвозмездно, передаче в уставный капитал другой организации) должен быть открыт специальный субсчет к счету 01-11 «Выбытие основных средств». По дебету данного счета отражают первоначальную стоимость выбывшего объекта, по кредиту сумму накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия, на субсчете выбытие основных средств должна определиться остаточная стоимость, которая относится в дебет счета 91«Прочие доходы и расходы». Все остальные операции (отражение выручки от продажи, НДС, расходы по демонтажу и разборке, продаже и т.д. стоимость полученных материальных ценностей и другие) должны быть отражены, развернуто, соответственно в составе операционных доходов и операционных расходов по счету 91«Прочие доходы и расходы». Сопоставляя в конце месяца дебетовый и кредитовый оборот по счету 91 «Прочие доходы и расходы» выявляется финансовый результат от выбытия основных средств.
Для отражения операций по учету основных средств в регистрах журнально-ордерной формы учета предназначен журнал-ордер формы № 13, который ведется по кредиту счетов 01, 03, 04.
В журнале- ордере формы №13 выделен раздел, где отражают кредитовые обороты по счету 01 в корреспонденции с соответствующими счетами на основании первичных документов по учету основных средств. Операции по выбытию животных основного стада группируются в ведомости формы № 13.
На основании первичных документов по реализации и прочему выбытию основных средств производят записи в «Ведомость учета реализации выбытия основных средств и прочих активов».
Синтетический учет операций по списанию основных средств и прочих активов ведут в журнале- ордере формы №11.
1.3. Методика аудиторской проверки наличия и движения основных средств в организации.
В соответствии с Федеральным законом № 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" и Правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" - целью аудита основных средств является установление соответствия применяемой в организации методики учета, налогообложения операций по движению основных средств нормативным актам, действующим в Российской Федерации.
Для достижения цели аудитору необходимо:
- оценить СВК организации - клиента;
- определить методы проверки;
- разработать программу аудиторских процедур по существу.
При оценке СВК аудитор должен проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств, осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота, провести экспертизу применяемой формы учета, проверить наличие регистров налогового учета, установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде. Для оценки надежности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор осуществляет тестирование.
Для детальной проверки операций с основными средствами, как нам представляется, необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур:
- оценка сохранности и проверка наличия основных средств;
- проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам;
- проверка документального оформления и учета основных средств;
- проверка начисления амортизации в бухгалтерском налоговом учете;
- анализ и обобщения результатов аудита.
Выполняя аудиторскую проверку, аудитор должен ответить на следующие вопросы:
- имеется ли приказ о назначении материально ответственных лиц за сохранность основных средств;
- заключены ли договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;
- организована ли материальная ответственность в отношении арендованных основных средств;
- установлены ли в помещениях пожарно-охранные сигнализации;
- имеется ли приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии;
- закреплен ли в учетной политике план проведения инвентаризаций основных средств;
- проводятся ли инвентаризации основных средств при смене материально ответственного лица.
- использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
- использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
- указанные основные средства способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
- проверка наличия договоров (соблюдения простой письменной формы);
- проверка наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию сделки;
- проверка полноты и правильности заполнения реквизитов и наличия соответствующих печатей и подписей;
- анализ условий договора в части разграничения отдельных видов договоров купли-продажи и смежных договоров;
- анализ условий договора о моменте перехода права собственности.
От результатов выполнения перечисленных процедур зависит порядок формирования первоначальной стоимости и отражения операций в бухгалтерском учете.
Важным направлением методики аудита основных средств является проверка обоснованности применения норм и достоверности начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации.