Для целей проверки структура внутреннего контроля может быть подразделена на контрольную среду, систему бухгалтерского учета и процедуры контроля.В результате проведения комплексной оценки средств внутреннего контроля получают аудиторские доказательства. Получение аудиторских доказательств регулируется правилом (стандартом) №5 «Аудиторские доказательства».
Контрольная среда включает философию менеджмента и стиль работы, организационную структуру организации, деятельность высшего руководства, внутренний аудит, распределение полномочий и ответственности, управленческие методы контроля исполнения операций, кадровую политику, различные факторы, влияющие извне на практическую деятельность (например, проверки внешними контролирующими структурами). Отмечено, что повышенное внимание руководства к организации внутреннего контроля является решающим фактором его эффективности, поскольку фактически предопределяет отношение всех сотрудников к контролю и создает благоприятные условия для работы службы внутреннего аудита.
Важнейшей характеристикой контрольной среды является такое разделение обязанностей и ответственности, при котором невозможно совмещение функций, позволяющее сотруднику скрыть ошибку или исказить информацию. Применительно к аудиту договорных обязательств по поставкам и операций по реализации продукции это означает, что должны быть четко разграничены:
- работа с покупателем, заключение договоров, изучение перспектив дальнейшего сотрудничества;
- отгрузка товаров и выполнение договорных обязательств;
- отражение в учете операций по реализации;
- контроль за состоянием задолженности.
Система бухгалтерского учета включает правила и принципы ведения бухгалтерского учета и ведения учетных регистров, установленных для идентификации, сбора, анализа, классификации, отражения в учете и отчетности совершенных операций.
Процедуры контроля - это специальные проверки, проводимые персоналом, направленные на предотвращение, выявление и исправление ошибок и искажений информации в системе бухгалтерского учета. Они предполагают наличие эффективных процедур санкционирования, документирование, фактический контроль за отгрузками и оплатами и осуществление независимых проверок.
Оценка системы внутреннего контроля предусматривает два этапа:
- общее знакомство с системой внутреннего контроля;
- оценку надежности системы внутреннего контроля.
На первом этапе аудитор должен получить общее представление о подходах руководства к организации внутреннего контроля расчетных операций с поставщиками и покупателями. А также организационной структуре внутреннего контроля, наличии и характере внутренних связей и механизме выполнения решений руководства на уровне исполнителей, методах распределения функций и ответственности, процедурах внутреннего контроля, доступе к документации, функциях внутренних аудиторов, возможных видах ошибок. Полученную информацию о системе внутреннего контроля целесообразно документировать в виде блок - схемы, содержащей информацию о разделении обязанностей, санкционировании операций, процедурах учета и контроля. Документирование системы внутреннего контроля позволяет аудитору предварительно установить сильные и слабые стороны контроля, что является важным для дальнейшего исследования.
Уже по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля аудитор должен принять решение о том, может ли он в своей дальнейшей работе вообще полагаться на систему внутреннего контроля. Если аудитор считает это невозможным, то дальнейший аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Если аудитор принимает решение о том, что на систему внутреннего контроля положиться можно, то проводится оценка ее надежности.
В задачу оценки надежности системы внутреннего контроля входит выяснение того, что предпринимается в организации для предотвращения, выявления и исправления ошибок и искажений информации. Предлагаемая методика первичной оценки надежности системы внутреннего контроля основана на тестировании. Примерные вопросы теста разделяются по разделам. Каждому положительному ответу соответствует 1 балл, отрицательному - 0 баллов.
Программа тестов средств контроля представляет собой программу действий, предназначенных для подтверждения достоверности оценки системы внутреннего контроля.
Общий итог подводится по всем разделам. Ориентируясь на рекомендуемые параметры оценки надежности системы внутреннего контроля (см. ниже) и сумму баллов, полученную по итогам тестирования, оценка может быть определена как "низкая", "средняя" или "высокая".
| Оценка надежности системы внутреннего контроля | Сумма баллов по итогам тестирования |
| Низкая | 0 - 8 |
| Средняя | 9 - 16 |
| Высокая | 17 - 24 |
Если по итогам оценки надежность системы внутреннего контроля оценена как "высокая" или "средняя", то аудитор должен учитывать это при разработке программы аудита, однако не должен доверять системе абсолютно. Если надежность оценена как "низкая", то аудитор не должен в дальнейшем полагаться на систему внутреннего контроля клиента. При анализе результатов тестирования следует обратить особое внимание на вопросы теста, по которым получены отрицательные ответы.
Оценка надежности системы внутреннего контроля может считаться завершенной, если аудитор выявил вероятность того, что существующие политика и процедуры внутрифирменного контроля помогут или не помогут обнаружить существенные искажения информации по расчетам с поставщиками и покупателями. В связи с тем, что риск неэффективности системы внутреннего контроля затруднительно выразить количественно, аудитор должен отразить в рабочих документах описание вероятности такого риска и использовать ее в дальнейшем как оценочный показатель.
На этапе знакомства и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в качестве основных методов получения аудиторских доказательств аудитор применяет опрос, проверку арифметических расчетов, соблюдения правил учета операций, прослеживание, наблюдение, проверку документов. Важным методом получения информации должно стать непосредственное наблюдение за сотрудниками, которые выполняют учетную и контрольную работу.
3 Аудит расчетов с покупателями и заказчиками
3.1 Уровень существенности и оценка аудиторского риска
При составлении бухгалтерской отчетности соблюдается принцип существенности, позволяющий избавиться от излишне детализированных малозначительных данных и сконцентрировать внимание пользователей на наиболее важных показателях, характеризующих состояние и результаты деятельности экономического субъекта.
Существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее пяти процентов.
Таким образом, самому объекту аудита – бухгалтерской отчетности неотъемлемо присущ принцип существенности.
Существенность (“materiality” – материальность) – это одно из важнейших понятий аудита. Исходя из этого принципа, устанавливается не абсолютная точность данных проверяемой бухгалтерской отчетности, а ее достоверность во всех существенных аспектах.
Информация является существенной, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономическое решение пользователя, основанное на финансовой отчетности. Существенность зависит от величины рассматриваемой информации в конкретных обстоятельствах ее не приведения или искажения.
Правилами (стандартом) 4 «Существенность в аудите» определены действия проверяющего в отношении оценки уровня существенности и аудиторских рисков, возникающих в ходе проверки экономического субъекта.
При планировании аудита определяется существенность, аудиторский риск, проводятся аудиторские процедуры.
Уровень существенности определяется как предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности.
В обязательном порядке утверждается система базовых показателей. Значение уровня существенности определяется как доля от базовых показателей.
В ООО «АЛИБИ-Корпорэйшн» используется следующая методика расчета уровня существенности.
Для расчета существенности:
1) выбирают базовые показатели бухгалтерской отчетности принимаемые для расчета уровня существенности. Для прибыльной организации, такой и является ООО «АЛИБИ-Корпорэйшн», к базовым показателям относятся:
- выручка от продажи;
- валюта баланса;
- собственный капитал;
- себестоимость продаж;
- чистая прибыль.
2) выбирают доли от этих базовых показателей.
3) закрепляется порядок.
4) приказ или распоряжение руководителя
Таблица 3
Расчет уровня существенности
| Базовый показатели, применяемые для расчета уровня существенности | Доля % | Сумма, тыс. руб. | Тыс. руб. = сумма доли базового показателя расчета уровня существенности |
| 1. Выручка (стр.10, форма 2) | 2 | 366181 | 7324 |
| 2. Себестоимость продаж (стр. 020, форма 2) | 2 | 340344 | 6807 |
| 3. Валюта или итог баланса (стр. 300, форма 1) | 2 | 75000 | 1500 |
| 4. Уставный капитал (стр. 410, форма 1) | 15 | 100 | 15 |
| 5. Чистая прибыль | 5 | 829 | 41 |
Определяем среднеарифметическое от долей базового показателя, отбрасываем при дальнейших расчетах те доли базового показателя, которые более чем на 60% отличаются от среднего, как нехарактерные. Из оставшихся показателей находим среднеарифметическое и округляем до двух нулей по правилам округления.