Учет и аудит финансовых активов (стр. 13 из 24)

Наличие безнадежного долга обусловливает потерю дохода и уменьшения прибыли.

Для достоверной оценки текущей дебиторской задолженности, связанной с реализацией продукции, товаров, работ, услуг на дату баланса, следует исключать безнадежную дебиторскую задолженность из состава текущей дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги.

Основная проблема, которая возникает при изъятии безнадежной дебиторской задолженности, связана с определением момента времени, в который нужно осуществлять списание безнадежной задолженности на соответствующие расходы.

В международной практике существуют два метода списания безнадежных долгов:

- метод прямого списания;

- метод начисления резерва.

Общая характеристика методов представлена в таблице 2.7.

Таблица 2.7 Характеристика методов учета безнадежных долгов.

Методы учета безнадежных долгов	Сущность	Бухгалтерская запись		Преимущества	Недостатки
		Д-т	К-т
1	2	3	4	5	6
Метод прямого списания	Предварительная оценка и записи безнадежных долгов не осуществляются. безнадежный долг отражается на счетах в тот период, когда достоверно известно, что счет не будет оплачен	«сомнительные и безнадежные долги»	«Расчеты с покупателями и заказчиками»	Простой в использовании	Довольно сложно определить момент времени, когда дебиторскую задолженность можно считать безнадежной. Нарушается принцип соответствия дохода и расходов периода. Дебиторская задолженность в балансе не может быть оценена по чистой стоимости реализации.
Метод начисления резерва	Оценка ожидаемой величины безнадежных долгов осуществляется на основе общей дебиторской задолженности с использованием двух подходов:
	1) исходя из данных Отчета о финансовых результатах – на основе общей величины реализаций (как процент от общей величины реализации). Сумма резерва рассчитывается как произведение процента безнадежных долгов в общем объеме продаж за прошедшие периоды и величины продаж текущего периода	«сомнительные и безнадежные долги»	«Резерв сомнительных долгов»	Обусловливает возникновение расходов по безнадежным долгам, косвенно сокращает дебиторскую задолженность в тот период, когда будет произведена реализация продукции. Соблюдение принципа соответствие дохода и расходов. «Резерв сомнительных долгов» игнорируется, поскольку расходы по безнадежным долгам оцениваются во взаимосвязи с номинальной суммой продажи.	Относительная сложность расчетов. Относительная оценка резерва сомнительных долгов.
	2) исходя из данных Баланса - на основе общего количества счетов, которые подлежат получению. Сумма резерва рассчитывается как произведение процента безнадежных долгов в общем объеме дебиторской задолженности по счетам за прошедшие периоды и величины дебиторской задолженности по счетам текущего года. Процент безнадежных долгов может быть рассчитан на основе: Всей суммы дебиторской задолженности по счетам; идентифицированной дебиторской задолженности по счетам, сгруппированной по срокам оплаты.	«сомнительные и безнадежные долги»	«Резерв сомнительных долгов»	Обусловливает соблюдение принципа осмотрительности. Получение наиболее точной текущей стоимости дебиторской задолженности в Балансе	Несоблюдение принципа соответствия расходов по сомнительным и безнадежным долгам и доходов в периоде, в котором была произведена реализация. Сложность расчетов

В соответствии с нормами П(С)БУ 10 дебиторская задолженность за продукцию, товары, работы, услуги включается в итог Баланса по чистой реализационной стоимости Чистая реализационная стоимость дебиторской задолженности – это сумма текущей дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги за вычетом резерва сомнительных долгов.

Для определения чистой реализационной стоимости на дату баланса исчисляется сумма резерва сомнительных долгов:

Такой подход отвечает одному из основных принципов бухгалтерского учета – принципу осмотрительности (применение в бухгалтерском учете методов оценки, которые должны предупреждать занижение оценки обязательств и расходов и завышение оценки активов и доходов предприятия). Увеличение дебиторской задолженности, например, в результате отгрузки продукции с последующей ее оплатой приводит к отражению в учете и отчетности дохода, который измеряется суммой ожидаемых денежных поступлений. Поэтому прямое списание непогашенной дебиторской задолженности на уменьшение прибыли отчетного года по П(С)БУ10 не предусмотрено. Таким образом, в соответствии с П(С)БУ 10 в Украине учет безнадежным бухгалтерской задолженности, связанной с реализацией продукции, товаров, работ, услуг, осуществляется методом создания резерва сомнительных долгов на основе баланса (рис. 2.7).

Рис. 2.7 Порядок списания безнадежных долгов

Величина резерва сомнительных долгов определяется исходя из:

- платежеспособности отдельных дебиторов (в случае, если предприятие имеет ограниченное количество дебиторов);

- периодизации дебиторской задолженности (в случае, если предприятие имеет большое количество дебиторов).

Создание резерва сомнительных долгов исходя из платежеспособности отдельных дебиторов предусматривает анализ платежеспособности за предыдущие периоды каждого из дебиторов предприятия. Для определения суммы резерва сомнительных долгов РСД рассчитывают следующие показатели:

1) процент безнадежных долгов ПБД по оплате дебиторской задолженности каждым дебитором за предыдущие периоды;

2) сумму дебиторской задолженности за отчетный период ДЗТ.

Резерв сомнительных долгов исчисляют по формуле:

где n – количество задолжавших предприятию дебиторов.

Создание резерва сомнительных долгов исходя из переодизации дебиторской задолженности предусматривает группировку дебиторской задолженности по срокам ее погашения с установлением коэффициента сомнительных долгов для каждой группы. Для расчета суммы резерва сомнительных долгов определяют такие показатели:

1) коэффициент сомнительности (процент безнадежных долгов) КС по оплате дебиторской задолженности исходя из фактической суммы безнадежной дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги за предыдущие периоды, сгруппированной по увеличению срока непогашения;

2) сумму текущей дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги, сгруппированной по соответствующим группам увеличения сроков ее непогашение ДЗТГ.

Величину резерва сомнительных долгов определяют по формуле:

где i – соответствующая группа непогашения дебиторской задолженности по срокам поста непогашения; n – общее количество групп непогашенной задолженности.

Для начисления и учета резервов сомнительных долгов Планом счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций и Инструкций о его применении предусмотрен балансовый контрактивный счет 38 «Резерв сомнительных долгов»:

Д-т 38 «Резерв сомнительных долгов» К-т

Списание сомнительной задолженности (в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности). Уменьшение начисленных резервов (в корреспонденции со счетами учета доходов)

Создание резерва (в корреспонденции со счетами учета расходов)

Аналитический учет на счете 38 «Резерв сомнительных долгов» ведется в разрезе должников или по срокам непогашения дебиторской задолженности.

Начисление резерва сомнительных долгов на дату баланса сопровождается записью:

Д-т субсчета 944 «Сомнительные и безнадежные долги»

К-т счета 38 «Резерв сомнительных долгов».

Списание безнадежной дебиторской задолженности на протяжении отчетного периода:

Д-т счета 38 «Резерв сомнительных долгов».

К-т счета 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

В случае превышения безнадежных долгов начисленного резерва сомнительных долгов осуществляется запись:

Д-т субсчета 944 «Сомнительные и безнадежные долги»

К-т счета 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Сумма списанной безнадежной задолженности учитывается на забалансовом субсчете 071 «Списанная дебиторская задолженность» в течение не менее трех лет от даты списания для наблюдения за возможностью ее удержания в случаях изменения имущественного состояния должника.

Дебиторская задолженность окончательно списывается с субсчета 071 после поступления суммы в порядке возмещения или в связи с окончанием срока учета такой задолженности.

Восстановление суммы задолженности, которая раньше была признана безнадежной в результате изменения финансового положения покупателя, отражается записью: