- класифікує і структурує витрати;
- здійснює бюджетний контроль діяльності підрозділів;
- прогнозує фінансові результати;
- аналізує ефективність процесів;
- забезпечує нормування витрат матеріальних, енергетичних і трудових ресурсів;
- аналізує ціни на ресурси;
- готує й актуалізує інформацію для управлінських структур.
В Україні залежно від того, хто які книжки читав і хто де стажувався, підприємства намагаються реалізовувати або власну концепцію, або німецьку чи англосаксонську. Розглянемо, як на українських підприємствах створюють відділи контролінгу.
Перше підприємство – це ЗАТ «Мотордеталь-Правекс» (схема 3). Воно розташоване в Сумській області і займається виробничою діяльністю. Для мене воно цікаве насамперед тим, що відділ контролінгу тут має широкі повноваження. Він не лише забезпечує інформацією керівництво, а й приймає деякі управлінські рішення. Хоч і рідко, але це буває навіть на німецьких підприємствах. На ЗАТ «Мотордеталь-Правекс» відділ контролінгу приймає рішення щодо цін, оперативно реагує на проблеми інших підрозділів.
Схема 3. Структурна схема ЗАТ «Мотордеталь-Правекс»
Взагалі, основна мета відділу контролінгу – консалтинг. Консалтинг внутрішній – це оперативне надання допомоги усім іншим підрозділам.
Функції відділу контролінгу на ЗАТ «Мотордеталь-Правекс»:
- вибір процедур і методів управлінського обліку;
- класифікація витрат;
- бюджетний контроль;
- прогнозування фінансових результатів;
- аналіз ефективності;
- забезпечення нормування матеріальних та інших ресурсів;
- підготовка інформації для різних рівнів управління.
Друге підприємство – розташована у Львові ТК «Інтермаркет» (схема 4), яка займається торгівельною діяльністю. Тут є відділ контролінгу, підпорядкований безпосередньо генеральному директору. Функції цього відділу зображені на схемі 5.
Схема 4. Місце відділу контролінгу в організаційній структурі ТК «Інтермаркет»
Схема 5. Організаційна структура відділу контролінгу
Зверніть увагу, що у кожному департаменті є свій контролер. Це дуже важливо, тому що традиційно у великих компаніях управлінський облік (контролінг) – це децентралізована функція. Вона наближена до місця, де виконується операція. На відміну від фінансового обліку, який, як правило, централізований на рівні центрального офісу компанії.
Це приклади українських підприємств, які реалізують концепцію контролінгу, тобто мають окремий підрозділ контролінгу. З власного досвіду можу сказати, що на українських підприємствах простежується дві тенденції. Перша – здійснення функції бюджетування, контролю у підрозділах, якими керує фінансовий директор.
Друга – планово-економічні відділи багатьох підприємств здійснюють функцію управлінського обліку. Тобто відроджуються планово-економічні відділи у новій якості.
Є ще один принцип управлінського обліку при його формуванні: «витрати-вигоди». Правило таке: ми витрачатимемо на бухгалтерський облік або додатковий управлінський облік гроші, якщо вигода перевищить витрати. Тобто це принцип здорового глузду. Скільки витрачати, підприємство вирішує виходячи з того, яку вигоду воно отримає.
Часто управлінським обліком або контролінгом займається бухгалтерія. Зустріти управлінський облік на базі бухгалтерії в Україні можна рідше. Бухгалтерія в Україні займається дуже важливою справою – забезпеченням податкових органів інформацією про своєчасність і повноту сплати податків.
Успішно працює і окремий відділ контролінгу, і управлінський облік в межах традиційної бухгалтерії. Головне, щоб обрана модель успішно працювала в межах тої структури, яку підприємство обрало для реалізації своєї стратегії. Немає єдиного правила, як має бути організована в структурі підприємства ця служба. Важливу роль відіграє вибір програмного забезпечення.
Є ще один принцип управлінського обліку при його формуванні: «витрати-вигоди». Правило таке: ми витрачатимемо на бухгалтерський облік або додатковий управлінський облік гроші, якщо вигода перевищить витрати. Тобто це принцип здорового глузду. Скільки витрачати, підприємство вирішує виходячи з того, яку вигоду воно отримає.
Управлінська звітність
Важливою функцією або завданням відділу контролінгу є вибір форматів, структура управлінської звітності. Управлінська звітність традиційно залежить від рівнів управління (схема 6). Чим вищий рівень управління, тим більш узагальнені показники (продажу, прибутку, прибутковості капіталу, економічна додана вартість тощо). Чим нижчий рівень управління, тим більш вони деталізовані.
Схема 6. Управлінська звітність
Виникає запитання у тих, хто займається управлінським обліком (контролінгом), які мають бути формати звітності, які показники слід включати до неї. Як правило, внутрішня звітність на середньому рівні – це звітність за сегментами, яка включає:
- продукцію або групу продукції;
- клієнтів або групу клієнтів;
- сферу відповідальності на підприємства;
- географічні регіони, в яких компанія здійснює свою діяльність.
Важливо визначити, яка звітність потрібна вашим підрозділам, які показники туди включати, чи складати звітність за клієнтами, чи визначати прибуток від клієнтів.
КЛАСИФІКАЦІЯ ВИТРАТ І МЕТОДИ КАЛЬКУЛЮВАННЯ СОБІВАРТОСТІ
В УПРАВЛІНСЬКОМУ ОБЛІКУ
Поговоримо докладніше про витрати, бо, як відомо, управлінський облік базується на обліку витрат. Коли ми приймаємо рішення про те, чи варто проводити семінар з управлінського обліку, продавати продукцію на старих чи нових ринках, то запитуємо, скільки це коштуватиме.
Різні витрати для різних цілей
Один із принципів управлінського обліку: різні витрати - для різних цілей (схема 1). Собівартість можна рахувати за всіма витратами, виробничими витратами, частиною витрат, релевантними витратами - це залежить від одного: чого ми хочемо?
Схема 1.
Класифікація витрат
Інформація про витрати дає можливість визначити:
— яку ціну на послуги слід встановити;
— який процес є найбільш економним;
— який підрозділ використовує ресурси найефективніше;
— який замовник забезпечує найбільший внесок у прибуток компанії.
Якщо ми хочемо визначити собівартість реалізованої продукції чи готової продукції на складі виходячи з традиційної моделі (модель, за якою складається фінансова звітність та ведеться бухгалтерський облік в усьому світі) за міжнародними та національними стандартами, скористуємось моделлю GAAP Це модель, яка вимагає діяти від усіх однаково, частину витрат включати у виробничу собівартість, а частину не включати. За цією схемою ми ведемо бухгалтерський облік і поділяємо витрати на продукцію - витрати, пов'язані з виробництвом або придбанням товарів для реалізації, і витрати періоду - витрати, що не включаються до собівартості запасів і розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені. Саме цієї моделі повинні усі дотримуватись (схема 2).
Схема 2.
Витрати на продукцію та витрати періоду
Розподіл витрат на прямі і непрямі
Важливий напрям класифікації витрат - це розподіл витрат на прямі і непрямі. Витрати, які можна та доцільно прямо віднести на певний продукт або послугу, і витрати, які незручно або недоцільно відносити безпосередньо на певний продукт або послугу.
Якщо наша мета - прийняття управлінських рішень, ми інакше оцінюватимемо витрати. Питання, на яке ми маємо дати відповідь, - релевантні ці витрати чи нерелевантні.
Традиційний підхід до витрат у бухгалтерському обліку: витрати, які включаються до собівартості (ми їх називаємо витратами на продукцію або собівартість продукції) - це витрати, пов'язані з виробництвом або придбанням товарів, залежно від того, яким бізнесом ми займаємось.
Відмінність у тому, що витрати періоду одразу потрапляють у звіт про фінансові результати, а витрати на продукцію осідають в запасах. Запаси товарів або продукції стають витратами лише тоді, коли продукція реалізовується. Це традиційний підхід GAAP до класифікації витрат. Але його недостатньо для всіх типів рішень чи для всіх ситуацій. Тому визначаємо, що саме потрібно включати в собівартість, тобто у виробничі витрати:
— прямі матеріальні витрати або основні матеріальні витрати (витрати на те, з чого виготовляється продукція, що треба для надання послуг);
— пряма заробітна плата з нарахуваннями або основна зарплата (зарплата тих, хто виготовляє продукцію);
— інші прямі витрати;
— загальновиробничі витрати або виробничі накладні витрати.
Витрати на інші функції звичайно не включаються в собівартість і вираховуються у тому періоді, в якому вони виникають. До невиробничих (операційних) витрат включають:
— адміністративні витрати;
— витрати на збут;
— витрати на дослідження і розробки.
Принцип дуже простий - функціональний підхід у традиційній бухгалтерії. Те, що ми витрачаємо, виконуючи функцію виробництва, включається до собівартості продукції. Усе, що пов'язане з іншими функціями бізнесу, до собівартості не включається.
Чи достатньо такої класифікації, якщо ми хочемо визначити ціну? Ні, тоді нам байдуже, як у традиційній бухгалтерії це розглядається. Ми маємо враховувати і розподіляти всі витрати. Тому погляд на витрати залежить від наших потреб.
Традиційна бухгалтерія - це дуже добре, але її недостатньо. Я часто пояснюю це на прикладі: уявіть, що в ресторані всім пропонують комплексний обід або в магазині взуття усім пропонують взуття 41-го розміру. А ви на дієті і розмір взуття у вас інший. Тому задоволення потреб конкретних споживачів - це вибір. Управлінська бухгалтерія має надати такий вибір.
Традиційний облік я порівнюю з службою, яка надає ритуальні послуги. Бухгалтер повинен провести витрати в останню путь: написати некролог, що це були наші витрати звітного року. І це важлива функція. Але коли йдеться про управління, - менеджер приймає рішення щодо майбутніх подій. Йому потрібно визначити, що буде, якщо він прийме це або інше рішення. Тобто основне завдання управлінського обліку - базуючись на досвіді, який нам дає традиційна бухгалтерія, передбачити варіанти, прогнози результатів майбутніх операцій. Тому в управлінському обліку у нас є прогнозний баланс, прогнозний звіт про фінансові результати, прогнозний звіт про рух грошових коштів.