Все имеющиеся регистры можно подразделить по трем основаниям: назначению, обобщению данных, внешнему виду.
По назначению учетные регистры можно разделить на хронологические, систематические и комбинированные синхронистические. К хронологическим относятся регистры, в которые факты хозяйственной жизни записываются по мере их возникновения без иной систематизации. Сюда относятся журналы регистрации, реестры и т.д. В систематических регистрах запись выполняется в разрезе группировочных признаков - счетов. Записи в хронологических и систематических регистрах должны дополнять друг друга, вследствие чего сумма оборотов хронологических регистров всегда равна сумме дебетовых или кредитовых оборотов систематических регистров. Если в одном регистре выполняется как хронологическая, так и систематическая запись, то такой регистр считается комбинированным (синхронистическим). Типичным примером такого регистра на предприятии СПК «Форма» является "Журнал-Главная".
По обобщению данных регистры делятся на интегрированные и дифференцированные. Каждый регистр может рассматриваться индуктивно - от частного к общему, то есть от первичных документов до отчетности, и/или дедуктивно - от общего к частному, то есть от отчетности до первичных документов. В первом случае имеет место интеграция данных, во втором - их дифференциация.
По внешнему виду учетные регистры могут составляться в форме книги, карточки, свободного листа или машинного носителя.
Книга - это разграфленный определенным образом учетный регистр, переплетенный, прошнурованный и подписанный главным бухгалтером.
Карточкой называется бланк, отпечатанный в виде таблицы.
Свободный лист представляет собой таблицу, помещенную на бланке, подлежащем брошюровке. Свободные листы - это те же карточки, но отпечатанные на тонкой бумаге, и их размер больше, чем размер карточек. Если карточки хранятся в картотеках, то свободные листы хранятся и брошюруются в папках. Для карточек и свободных листов необходимо вести реестры (перечни открытых карточек и свободных листов). Основной смысл реестра в том, что его наличие не позволяет подменить карточки, а в случае утери какой-либо из них всегда легко установить, какой карточки не хватает. Формат и графление свободных листов в зависимости от их назначения могут быть различными. Свободные листы обязательно имеют соответствующее название (так, например, в СПК «Форма» - это мемориальные ордера), указание периода, на который рассчитан тот или иной учетный регистр (месяц, квартал), и таблицу, в которую непосредственно производятся учетные записи. Они хранятся в особых папках - регистраторах и заводятся, как правило, на месяц, квартал.
Запись в учетные регистры осуществляется ручным способом или при помощи компьютера.
Так в СПК «Форма» запись в учетные регистры производится вручную и используются отдельные нормативы при данном методе работы (Приложение Л).
Внешний вид применяемых на практике карточек может быть различным, но наиболее распространены следующие три вида: контокоррентные, инвентарные и многоколончатые.
Контокоррентные карточки имеют одностороннюю форму, колонки "дебет" и "кредит" помещены рядом, наличие двух параллельных колонок позволяет четко видеть состояние расчетов предприятия.
Инвентарные карточки применяются для учета материальных ценностей. Вводится дополнительная графа "остаток", в которой отражается остаток средств данного вида ценностей после регистрации факта хозяйственной жизни. Таким образом, в каждом счете присутствуют три графы: приход, расход и остаток. Каждая графа делится на две колонки: количество, сумма. В заголовке карточки проставляется лимит (норматив) запаса; наличие норматива позволяет легко выяснить, не имеет ли предприятие данных средств больше, чем ему нужно, а если меньше, то в какой степени.
Многоколончатые карточки предназначены для учета фактов хозяйственной жизни с выделением в колонках их составляющих, в частности, в случае если один факт отражается комплексными суммами, то есть фиксируется, например, оплата различных расходов предприятия.
Машинные носители отличаются технически, и данные размещаются не на бумажном, а, как правило, на магнитном носителе; его особенности определяют и порядок расположения бухгалтерской информации.
Лица, составившие и подписавшие их, обеспечивают правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета.
При хранении регистров бухгалтерского учета необходимо их защитить от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления в соответствии со ст.10 Закона о бухгалтерском учете. Существует следующий порядок исправлений, вносимых в учетные регистры.
Исправление ошибок в учетных регистрах осуществляется корректурным способом, способом дополнительных проводок и методом "красного сторно".
Корректурный способ применяется в случае, если ошибка, допущенная в учетном регистре, не затрагивает корреспонденцию счетов или она быстро обнаружена и не отразилась на итогах учетных записей.
Сущность корректурного способа состоит в том, что ошибочный текст или сумма зачеркивается и над зачеркнутым (или под зачеркнутым - в зависимости от имеющихся возможностей) пишется правильный текст или сумма.
Зачеркивание производится тонкой линией так, чтобы можно было прочесть зачеркнутое. При этом зачеркивается все число, если даже ошибка допущена только в одной цифре.
Исправление ошибки оговаривается и подтверждается: в документах - подписями лиц, подписавших документ, в учетных регистрах - подписью лица, производящего исправление. Оговорку об исправлении делают на полях или в конце страницы, записывая там "Исправленному верить" и правильный текст или сумму.
В бухгалтерской практике часто встречается выражение "записать красным" или "сторно". Это означает, что произведена сторнировочная запись (то есть записанные таким образом числа при подсчете учитываются со знаком "минус").
Нормативными документами порядок производства записей "сторно" не определен.
На практике применяются два распространенных варианта такой записи:
1) сторнировочная запись делается чернилами или пастой красного цвета;
2) число, подлежащее сторнированию, записывается пастой или чернилами того же цвета, что и остальные записи, а затем обводится вокруг сплошной чертой.
После регистрации хозяйственной операции в учетном регистре на бухгалтерской проводке или на самом первичном документе делается соответствующая отметка для облегчения последующей проверки правильности разноски.
По окончании месяца на каждой странице учетных регистров подводятся итоги. Итоговые записи синтетических и аналитических регистров обязательно сверяются путем составления оборотных ведомостей или другим способом.
Свободные листы могут применяться в качестве учетных регистров для всех видов учетных записей. Они просты в изготовлении и экономичны в использовании.
После утверждения годового отчета учетные регистры группируются, переплетаются и сдаются на хранение в текущий архив организации.
Содержание регистров бухгалтерского учета согласно этому же Закону является коммерческой тайной, а лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета, обязаны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.
Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.
Совокупность учетных регистров, используемых в организации для отражения хозяйственных операций в определенной последовательности и группировке соответствующими приемами записей, образует форму бухгалтерского учета. Именно набором учетных регистров, системой их взаимодействия и документооборотом на этой стадии учета отличаются разные формы учета. Объединяет же их единство учетных принципов: подтвержденные первичными документами хозяйственные операции находят отражение в учетных регистрах способом двойной записи на счетах бухгалтерского учета в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Кроме этого, учетные регистры независимо от того, какой форме учета они принадлежат, выполняют функцию посредника между первичными документами бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетностью организации, позволяя отражать, обобщать и систематизировать учетную информацию.
В соответствии с действующим законодательством предприятиям, учреждениям и организациям предоставлено право самостоятельно устанавливать организационные формы и методы бухгалтерского учета, основываясь на действующих в Российской Федерации или вновь разрабатываемых Минфином России или отраслевыми министерствами и ведомствами формах учета, при соблюдении общих методологических принципов.
Таким образом, технология обработки учетных данных и система применяемых регистров зависят от форм и методов бухгалтерского учета, которые формирует главный бухгалтер.
Форма бухгалтерского учета, как отмечалось в предыдущем пункте, представляет собой строение учетных регистров и их взаимосвязь, а также последовательность и способы учетной регистрации.
Исходя из объема получаемой информации, степени подготовленности бухгалтеров и ряда других факторов, главный бухгалтер выбирает одну из следующих форм бухгалтерского учета:
· мемориально-ордерную форму (с использованием мемориальных ордеров и регистров аналитического учета);