2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ
2.1. Порядок формирования финансовых результатов
Финансовые результаты - это заслуга организации. Прибыль при этом является результатом хорошей работы или внешних объективных и субъективных факторов, а убыток - результатом плохой работы или внешних отрицательных факторов.
Основными нормативными документами бухгалтерского учета финансовых результатов являются: Положения по бухгалтерскому учету от 06.05.1999 г.: «Доходы организации» ПБУ 9/99 и «Расходы организации» ПБУ 10/99. Кроме основных нормативных документов финансовые результаты деятельности организации регламентируются Федеральным законом «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г., а также ПБУ 4/99 от 06.07.1999 «Бухгалтерская отчетность организации», и другими нормативными актами.
Финансовые результаты деятельности ООО «Наше время в наших делах» отражается в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках», утвержденной приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н. (с измен. и доп. от 18.09.2006 № 115н). Она включается в состав промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности Отчет о прибылях и убытках формируется по данным субсчетов к счетам 90, 91, 99 (Приложение И).
Доходы, расходы, финансовые результаты отражаются в форме № 2 Отчет о прибылях и убытках» нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода (Приложение Е, З).
Для определения финансового результата деятельности организации, необходимо закрыть отчетный период. В бухгалтерском учете отчетным периодом признается месяц[12].
Общий финансовый результат (прибыль или убыток) за месяц складывается из результатов: по обычным видам деятельности (формируется на счете 90 «Продажи») и по прочим операциям (формируется на счете 91 «Прочие доходы и расходы»).
Финансовый результат за текущий отчетный период суммируется с общим финансовым результатом за предыдущие отчетные периоды.
Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности определяется как разница между: выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) (без учета НДС и акцизов) и расходами, связанными с производством и реализацией.
Результат от прочих операций определяется как разница между: прочими доходами и прочими расходами.
Процедура закрытия отчетного периода в ООО «Наше время в наших делах» включает в себя:
1) списание на реализованную продукцию общей суммы расходов, связанных с реализацией;
2) сопоставление итоговых данных по дебетовым и кредитовым оборотам на субсчетах, открытых к счету 90 «Продажи» и счету 91 «Прочие доходы и расходы»;
3) списание положительной разницы между этими данными в кредит счета 99 «Прибыли и убытки» (если получена прибыль);
4) списание отрицательной разницы между этими данными в дебет счета 99 «Прибыли и убытки» (если получен убыток).
Формирование финансового результата в соответствии с Планом счетов ООО «Наше время в наших делах» (Приложение Г) осуществляется на основе применения счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки».
Счет 90 «Продажи» предназначен для систематизации и накопления информации о доходах и расходах по ведению обычных видов деятельности организации. На нем формируется финансовый результат от основной деятельности, составляющей основную цель создания организации.
Планом счетов ООО «Наше время в наших делах» (Приложение Г) рекомендуются следующие субсчета:
1) 90-1 «Выручка», субсчет предназначен для обобщения информации о выручке;
2) 90-2 «Себестоимость продаж», субсчет предназначен для обобщения информации о себестоимости продаж;
3) 90-3 «Налог на добавленную стоимость», субсчет предназначен для обобщения информации о суммах НДС, подлежащих к получению от покупателя;
4) 90-9 «Прибыль/убыток от продаж», предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.
Записи по субсчетам 90-1, 90-2, 90-3, 90-4 в ООО «Наше время в наших делах» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно выявляется финансовый результат путем сопоставления кредитового и дебетового оборотов по этим субсчетам, который заключительными оборотами списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года субсчета 90-1, 90-2, 90-3, 90-4 закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». Затем закрывается субсчет 90-9 в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». На первое число нового года остатка по этому счету быть не должно.
На счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются все операционные и внереализационные доходы и расходы (кроме чрезвычайных доходов и расходов, а также расходов по уплате налога на прибыль).
Планом счетов ООО «Наше время в наших делах» (Приложение Г) рекомендуются следующие субсчета:
1) 91-1 «Прочие доходы», субсчет предназначен для обобщения информации о прочих доходах;
2) 91-2 «Прочие расходы», субсчет предназначен для обобщения информации о прочих расходах;
3) 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов», субсчет предназначен для выявления финансового результата от прочих видов деятельности.
Порядок формирования информации по счету 91 аналогичен счету 90. На первое число нового года сальдо по этому счету быть не должно.
Конечный финансовый результат деятельности ООО «Наше время в наших делах» за отчетный год выявляют на счете 99 «Прибыли и убытки», записи по которому ведут накопительно в течение года.
Согласно Плану счетов ООО «Наше время в наших делах» (Приложение Г) на счете 99 в течение отчетного года отражается следующая информация:
1. Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности;
2. Прибыль (убыток) от прочих видов деятельности;
3. Расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, и т.п.);
4. Суммы налога на прибыль, налоговые санкции.
По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (расходы), а по кредиту прибыли (доходы) организации. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов за отчетный период выявляется конечный финансовый результат этого периода. По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается в корреспонденции счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». На первое число нового года остатка по этому счету быть не должно.
Таким образом, данная технология обработки информации по счетам 90, 91 и 99 позволяет обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.
2.2. Налогообложение прибыли
Конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период служит источником исполнения обязательств организации перед обществом и собственниками, а также источником расширенного воспроизводства для самой организации.
Обязательства перед самим обществом организация исполняет посредством изъятия в государственный бюджет части прибыли, заработной платы организаций за отчетный период, в виде налога на прибыль.
Определяя налоговую политику в области налогообложения прибыли, государство также учитывает необходимость обеспечения процесса расширенного воспроизводства, что как минимум предполагает изъятие только той части прибыли, которая остается после компенсации всех затрат, связанных с производством и продажей продукции. Осуществление организацией затрат непроизводственного характера даже в случае их санкционирования собственниками не должно затрагивать интересы формирования государственного бюджета, следовательно, не должно учитываться при исчислении налога на прибыль.
Следует иметь в виду, что бухгалтерская прибыль (убыток), системно формируемая в бухгалтерском учете, чисто экономическая категория. Бухгалтерскую прибыль (убыток) определяют исходя из экономического содержания влияния на величину собственного капитала компании произведенных в отчетном периоде расходов и полученных доходов. При этом расходы некоторых видов, уменьшающие собственный капитал компании, следовательно, формирующие бухгалтерскую прибыль, могут быть санкционированы собственниками, но при этом иметь непроизводственный характер (например, расходы на создание корпоративной культуры в компании путем организации совместного проведения досуга)[13]. Очевидно, что такой подход к исчислению показателя прибыли не может в полной мере соответствовать интересам государства при определении налога на прибыль, подлежащего взносу в бюджет. Значит, показатели прибыли для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения будут различаться.
Процесс реформирования национальной учетной системы в соответствии с МФСО требовал исключения влияния налоговых факторов на формирование бухгалтерской прибыли в целях получения достоверных показателей бухгалтерскойотчетности, что было обеспечено путем полного выделения процедуры расчета показателя налогооблагаемой прибыли из системы бухгалтерского учета.
Вступившая в действие с 1 января 2002 года глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации ввела понятие обособленной от бухгалтерского учета системы признания доходов и расходов для целей налогообложения, что обеспечило внесистемное определение показателей доходов и расходов, принимаемых для целей исчисления налогооблагаемой прибыли[14].
Для целей исчисления налога на прибыль организации должны организовать самостоятельную систему налогового учета, в рамках которой происходит признание полученных доходов и понесенных расходов с точки зрения установленных налоговым законодательством правил формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.