Однако вся валютная выручка, причитающаяся резиденту по контракту, подлежит обязательному зачислению на их счета в уполномоченных банках, если иное не установлено ЦБ РФ. В связи с этим подобные взаимозачеты возможны только с разрешения Центробанка.
В указанном случае контролирующие органы квалифицируют размер взаимозачета как "сокрытую выручку" и налагают на резидентов штраф в том же размере.
б) Перевод резидентом полученной им иностранной валюты не в уполномоченные банки, расположенные на территории России, а в их отделения за границей.
Согласно п. 13 раздела II письма Госбанка СССР от 24 мая 1991 г. №. 352 перевод иностранной валюты в отделения уполномоченных банков за границей не рассматривается валютным законодательством как выполнение резидентами обязательств по переводу валютной выручки. Поэтому для подобной операции необходимо получить предварительное согласие ЦБ РФ.
в) Зачисление валютной выручки на счета, открытые в зарубежных банках.
Если российское предприятие имеет в зарубежном банке счет, открытый по лицензии Центрального банка РФ, эта лицензия не является основанием для зачисления на него валютной выручки. Необходимо помнить, что разрешение на открытие счета в зарубежном банке и разрешение на зачисление валютной выручки на счет в зарубежном банке - это разрешения разного вида. Поэтому на каждое зачисление валюты на счет в банке, находящемся за рубежом, в ЦБ РФ необходимо получать специальное разрешение.
г) Перечисление причитающейся резиденту валютной выручки третьим лицам, находящимся за пределами России.
Некоторые экспортеры после выполнения своих обязательств перед инопартнерами дают последним указания о переводе причитающейся им валюты другим иностранным предприятиям в счет выполнения каких-либо своих встречных обязательств перед последними по другим контрактам.
Возможность проведения указанной операции предусмотрена только при условии получения резидентом разрешения ЦБ РФ, так как вся причитающаяся резидентам валютная выручка должна поступить на счета в уполномоченных банках.
д) Оплата резидентом из причитающейся ему валютной выручки расходов за рубежом, не связанных с данной внешнеэкономической операцией.
Валютная выручка, подлежащая переводу в Россию и поступившая в собственность или распоряжение резидента за границей, согласно п. 9 раздела II письма Госбанка СССР от 24 мая 1991 г. №. 352 может использоваться им до осуществления перевода только для оплаты банковских и иных комиссий и расходов, непосредственно связанных с данной внешнеэкономической операцией, по которой получена эта выручка. Поэтому если из валютной выручки по одним контрактам будет производиться оплата банковских расходов и комиссий по другим контрактам, то эти операции будут рассматриваться как сокрытие валютной выручки.
е) Выплаты в наличной иностранной валюте (командировочные расходы, заработная плата нерезидентам и т.п.) из наличной валютной выручки до сдачи ее в банк для зачисления на валютный счет.
В соответствии с письмом Госналогслужбы РФ от 27 августа 1993 г. №. ЮУ-4-06/132н "О применении штрафных санкций за нарушение порядка зачисления валютной выручки на счета в уполномоченных банках Российской Федерации" сокрытой выручкой в иностранной валюте считаются также суммы, выплаченные в наличной иностранной валюте (командировочные расходы, заработная плата нерезидентам и т.п.) из выручки, полученной предприятием от реализации гражданам в установленном ЦБ РФ порядке товаров (работ, услуг) на территории РФ за иностранную валюту, до сдачи ее в уполномоченный банк для зачисления на текущий валютный счет предприятия.
ж) Незачисление валютной выручки при осуществлении встречных закупок по схеме "товар - реализация - товар".
Встречная закупка товаров относится к разновидности бартерных операций, поскольку не предусматривает непосредственных расчетов между ее участниками в денежной форме. Однако с точки зрения валютного контроля предприятия очень часто при их проведении нарушают действующее законодательство.
По мнению В. Соболева - главного юрисконсульта управления внешнеэкономического и международного налогообложения Госналогслужбы РФ - встречная закупка имеет свои особенности, поскольку не предусматривает прямого обмена[84].
В данном случае иностранный партнер, как правило, обязуется принять от предприятия товар, реализовать его от своего имени и на вырученные от реализации средства закупить и поставить интересующий предприятие товар (встречная закупка). Для этих целей иностранный партнер иногда открывает специальный счет в заграничном банке, на который зачисляются средства от реализации поставленного предприятием товара для целей исполнения договора о встречной закупке, либо держит эти средства на своем счете. Таким образом, если в первом случае происходит простой обмен и взаимоотношения сторон представляют собой отношения по купле-продаже (продавец - покупатель), то во втором случае имеют место отношения комитент - комиссионер.
По общему правилу имущество, поступившее к комиссионеру от комитента либо приобретенное комиссионером для комитента, является собственностью последнего. Следовательно, выручка, поступившая к инопартнеру (комиссионеру) от реализации имущества предприятия (комитента) в рамках договора о встречной закупке, является собственностью последнего. Указами Президента РФ от 30 декабря 1991 г. №. 335 и от 14 июня 1992 г. №. 629 не предусматривается право использования валютной выручки предприятием либо третьими лицами по поручению предприятия на любые цели до ее зачисления в установленном порядке на счета в уполномоченных банках на территории России, если иное не разрешено Центральным банком РФ. Следовательно, валютная выручка предприятия от экспорта не может быть использована для встречной закупки без разрешения Центробанка, поскольку в соответствии с абз. 1 п. 8 Указа Президента РФ от 14 июня 1992 г. №. 629 она подлежит обязательному зачислению на счета в уполномоченных банках на территории РФ, если иное не разрешено Центральным банком. При таких обстоятельствах использование валютной выручки без разрешения Центрального банка РФ за границей на иные цели до ее перевода в РФ налоговые органы вправе рассматривать как сокрытую от зачисления на счета в уполномоченные банки на территории РФ и применять штрафные санкции, предусмотренные п. 8 Указа Президента РФ от 14 июня 1992 г. №. 629.
По утверждениям В. Соболева, его точка зрения основана на арбитражной практике по конкретным судебным делам. Однако автор с данным мнением не согласен. Подробнее об этом и об аргументах автора см. ниже.
Условия применения ответственности.
В связи с тем, что нормы Указа Президента толковались неоднозначно, Государственно-правовое управление Президента РФ по поручению Правительства РФ издало официальное разъяснение отдельных положений Указа от 14 июня 1992 г. No. 629 "О частичном изменении порядка обязательной продажи части валютной выручки и взимания экспортных пошлин" от 4 ноября 1993 г. №. 1, в котором было дано толкование положений Указа.
В соответствии с законодательством для применения к российским предприятиям мер ответственности за незачисление валютной выручки налоговыми органами и органами валютного контроля должно быть установлено:
факт наличия валютной выручки;
факт получения резидентом валютной выручки;
факт ее незачисления на счета в уполномоченных банках РФ;
умысел должностных лиц предприятия на уклонение от налогообложения или на уклонение от обязательной продажи части валютной выручки;
отсутствие разрешения ЦБ РФ на незачисление валютной выручки[85].
Только при наличии этих условий применение финансовых санкций будет правомерным и обоснованным.
В этой связи представляется необходимым подробно рассмотреть все элементы юридического состава этого правонарушения.
Факт наличия валютной выручки.
Он устанавливается по условиям контракта между сторонами. В частности, в контракте обязательным условием должно присутствовать обязательство инопартнера уплатить цену в иностранной валюте. О валютном характере сделки могут свидетельствовать также изменения и дополнения к контракту по этому поводу, факсы, телеграммы и иная переписка между сторонами, грузовые таможенные декларации и прочая деловая документация.
Как правило, размер цены по контракту и размер валютной выручки совпадают, если в контракте не предусмотрено никаких специальных условий по этому поводу. Однако "цена" и "сокрытая валютная выручка" - понятия не тождественные. Так, при реализации на территории РФ за иностранную валюту товаров, полученных резидентом от нерезидента по договорам консигнации (комиссии), заключенным между ними, вся валютная выручка от реализации товаров, причитающаяся нерезиденту, должна зачисляться в общем порядке на счета резидента в уполномоченных банках в полном объеме. Сокрытой валютной выручкой в случае реализации за иностранную валюту от имени резидента на территории РФ товаров, ранее ввезенных по договорам консигнации (комиссии), считается выручка, не зачисленная на счета в уполномоченных банках на территории РФ, хотя с бухгалтерской и гражданско-правовой точки зрения суммы, поступающие для комитента комиссионеру от покупателей товара, выручкой последнего не являются.
То же самое можно отметить и в отношении авансов и предоплат, полученных от нерезидентов.
При реализации резидентами за иностранную валюту товаров (работ, услуг) от имени нерезидентов, в соответствии с заключенными между ними договорами поручения, выручкой резидента считается вознаграждение, уплачиваемое доверителем-нерезидентом поверенному-резиденту за исполнение поручения. Указанное вознаграждение зачисляется в полном объеме на транзитные валютные счета резидентов в уполномоченных банках. Сокрытой валютной выручкой в этом случае считается выручка поверенного-резидента, не зачисленная на счета в уполномоченных банках на территории РФ[86].