С 01.01.96 не учитываются убытки, возникшие в результате превышения установленных норм и нормативов по учету затрат, относимых на себестоимость.
Иначе говоря, если предприятие получило убыток в результате сверхнормативного списания на себестоимость продукции представительских расходов, командировочных, расходов на рекламу, то такой убыток ему не будет разрешено перенести на последующие 5 лет.
Разберем подробно основания и порядок применения данной льготы.
1). При определении убытка, который может быть учтен для пользования льготой, учитывается только убыток от реализации продукции (работ, услуг). Этот убыток показывается в стр. 50 Отчета о прибылях и убытках (форма №2).
Исключением из общего правила является принятие за 1998 год убытка по курсовым разницам, под которым понимается превышение суммы отрицательных курсовых разниц над суммой положительных курсовых разниц, образовавшихся по валютным счетам и операциям в иностранной валюте за период с 1 августа 1998 года по 31 декабря 1998 года (п.14 ст.2 Закона о налоге на прибыль, введенный Федеральным законом от 03.03.99 №45-ФЗ).
2). Убыток определяется по данным годового бухгалтерского расчета, т.е. при исчислении убытка применяется метод по отгрузке.
Льгота по налогу на прибыль на сумму убытка прошлых лет появилась еще в начальной редакции Закона о налоге на прибыль, когда бухгалтерский учет и налогообложение еще не были разделены. Тем самым реальный (бухгалтерский) убыток и убыток для целей налогообложения были тождественными понятиями.
Сейчас для тех организаций, которые исчисляют налоги по мере отгрузки и выставления счетов за продукцию, прибыль(убыток) от реализации для целей бухучета и для целей налогообложения совпадает.
Предприятиям, работающим «по оплате» следует быть особенно внимательными при применении льготы.
Но существует несколько серьезных аргументов в пользу того, что в Законе о налоге на прибыль имеется в виду реальный, бухгалтерский убыток.
в самом тексте пункта говориться об убытке по данным годового бухгалтерского отчета, что служит формальным доводом, но именно его, в первую очередь, будет приводить в качестве аргумента налоговый инспектор, если вдруг возникнет спор;
убыток должен покрыаться прибылью только в том случае, если он реальный и сформировался по результатам деятельности предприятия.
Именно бухгалтерский учет, основной задачей которого, в соответствии с п.3 ст.1 Закона РФ от 21.11.96 №126-ФЗ «О бухгалтерском учете», является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, отражает картину деятельности предприятия за текущий период, а не налоговый, выявленный в результате корректировок, сделанных исключительно для налогообложения.
- Одновременно с изменениями, позволяющими учесть убыток от курсовых разниц при применении данной льготы, Закон о налоге на прибыль был дополнен другой льготой: не включаются в налогооблагаемую прибыль средства, полученные российской организацией от акционеров (учредителей, участников) на погашение убытка, образовавшегося по данным бухгалтерского отчета за 1998 год, и направленные на указанные цели. И балансовая прибыль, и средства учредителей, направляемые на погашение убытка имеют один и тот же характер, поэтому в данном случае законодатель установил тождественные правила для схожих ситуаций.
Учитывается убыток, на покрытие которого не хватило средств резервного и иных аналогичных по назначению фондов. При этом из этих фондов может покрываться только убыток, отраженный в годовом бухгалтерском отчете. В первоначальной редакции Закона о налоге на прибыль существовала также льгота в отношении прибыли, направляемой на образование резервного фонда. Функция этого фонда – покрытие балансовых убытков общества. Поэтому и сохранился в Законе пункт, согласно которому должны быть полностью использованы на покрытие убытка средства резервного фонда, чтобы одни и те же средства не выводились из-под налогообложения дважды. Таким образом, в п.5 ст. 6 Закона о налоге на прибыль речь идет о непокрытом убытке прошлых лет, отраженном в бухгалтерском балансе за отчетный год.
3). Решение о покрытии убытка и источниках для такого покрытия принимается общим собранием общества. Варианты решений:
- покрыть убыток специальными фондами, т.е. резервным или аналогичными по назначению;
покрыть убыток прибылью текущего года до его полного погашения;
оставить непокрытый убыток.
Таким образом, только после проведения годового общего собрания прибыль может направляться на погашение убытка и возникает право на пользование льготой у организации.
Ни бухгалтер, ни даже директор общества не вправе решать самостоятельно вопрос о распределении прибыли / покрытии убытка. Следовательно, в учете не может быть сделано соответствующих записей. До решения этого вопроса общество не вправе использовать эту льготу.
4). Для определения суммы убытка за 1998 год может быть использована формула:
[Сумма убытка, подлежащая вычету]=[убытки от реализации продукции(стр60 формы №2)]+[убытки по курсовым разницам]-[Превышение фактических затрат, включенных в себестоимость, над установленными лимитами(стр.4.1. Справки к расчету по налогу на прибыль)]-[Резервный фонд]*
*!В данной формуле складываются именно убытки, т.е. отрицательный финансовый результат от реализации продукции по курсовым разницам. Если по одному из этих показателей у предприятия имеется прибыль, то он в расчете не участвует, поскольку из положения п.5 ст.6 Закона о налоге на прибыль не следует обязанность уменьшать льготируемый убыток на эту прибыль.
2.5. Налоговые каникулы
В первые два года работы не уплачивают налог на прибыль малые предприятия, соответствующие критериям, изложенным в подпункте 1.1.6 Инструкции №37, осуществляющие производство и одновременно переработку сельскохозяйственной продукции; производство продовольственных товаров, товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения; строительство объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного назначения (включая ремонтно-строительные работы) - при условии, если выручка от указанных видов деятельности превышает 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). При этом днем начала работы предприятия считается день его государственной регистрации.
В третий и четвертый год работы указанные малые предприятия уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50 процентов от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от указанных видов деятельности составляет свыше 90 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).
Указанные льготы не предоставляются малым предприятиям, образованным на базе ликвидированных (реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных подразделений.
С 18.03.97 необходимым условием отнесения предприятий к субъектам малого предпринимательства является соблюдение критериев, установленных статьей 3 Федерального закона от 14.06.95 N 88-ФЗ по предприятию - юридическому лицу. Для предоставления льгот по налогу на прибыль филиалам и другим обособленным подразделениям субъектов малого предпринимательства необходимо, чтобы эти подразделения представляли в налоговую инспекцию ежеквартально нарастающим итогом с начала года одновременно с налоговыми расчетами сведения, подтверждающие право предприятия - юридического лица на получение льгот в соответствии с действующим законодательством. Эти сведения должны быть заверены налоговыми органами по месту нахождения предприятия - юридического лица.
При отнесении промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народного потребления следует руководствоваться Методическими рекомендациями по отнесению промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народного потребления, утвержденными Минэкономики России и Госкомстатом России от 27 июля 1993 г. N МЮ-636/14-151; N 10-0-1/246.
По предприятиям, осуществляющим торговую деятельность наряду с указанными выше видами деятельности, при определении удельного веса выручки от реализации товаров в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) учитывается выручка от продажи товаров, т.е. товарооборот. При этом учитывается выручка от реализации товаров, продукции, работ и услуг за вычетом налога на добавленную стоимость и акцизов.
В общую сумму выручки от реализации продукции (работ, услуг) не включается выручка по видам деятельности, доходы от которых облагаются в соответствии с положениями, предусмотренными в разделе 6 настоящей Инструкции, а также выручка, полученная от реализации основных фондов и иного имущества.
При прекращении малым предприятием деятельности, в связи с которой ему были предоставлены налоговые льготы, до истечения пятилетнего срока (начиная со дня его государственной регистрации) сумма налога на прибыль, исчисленная в полном размере за весь период его деятельности и увеличенная на сумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации за пользование банковским кредитом, действовавшей в соответствующих отчетных периодах, подлежит внесению в федеральный бюджет.
По малым предприятиям, имевшим льготы по налогу на прибыль в соответствии с налоговым законодательством, действовавшим до 1 января 1996 года, сохраняются эти льготы на период до истечения четырехлетнего срока со дня их государственной регистрации при соблюдении установленных ранее условий. (п. 4.4 в ред. Изменений и дополнений Госналогслужбы РФ N 2 от 12.02.96) (см. текст в предыдущей редакции)