Горизонтальный разрез зависит от взаимосвязи между учетными объектами, представленными в балансе.
Во всех случаях каждой статье баланса соответствует определенное сальдо счета. Дебетовое сальдо показывается в активе, кредитовое - в пассиве. Если сальдо отрицательное, то оно может быть показано со знаком минус как в активе, так и в пассиве в зависимости от принятого порядка заполнения бланка баланса. (47)
5. Определенный момент времени - обычно это 1-е число месяца, квартала, года.
Однако если мы рассматриваем динамический баланс, то должны выделить две отличительные особенности:
- центральная статья баланса - прибыль (убыток) отражает положение не на 1-е число, а за определенный период;
- каждая статья баланса представляет собой определенный кадр киноленты, фиксирующий кругооборот вложенных в организацию средств.(24 )
Если используется вычислительная техника и информационная система организации работает в реальном масштабе времени, то баланс поддерживается постоянно, и он может быть распечатан по первому требованию пользователя. Современные средства вычислительной техники позволяют претворить эту старую мечту об ажуре в жизни.
6. Финансовое положение фирмы может быть представлено в зависимости от целей пользователей самым различным образом. Поэтому, в сущности, будучи не только картиной, кадром киноленты, изображающей состояние хозяйственной деятельности фирмы, баланс одновременно служит и способом оценки этой деятельности.
Имущество фирмы - это средства, ресурсы, которыми эта фирма располагает. Если стоимость имущества фирмы возрастает реально, то говорят о ее прибыли, если уменьшается, то об убытке. Однако решающей характеристикой финансового положения фирмы следует признать ее финансовый результат.
Финансовый результат - это результат хозяйственной деятельности фирмы. Если из-за инфляции растет стоимость активов, то это не прибыль, а псевдоприбыль. Если предприятие безвозмездно получило активы, то это не прибыль, а только увеличение баланса, и т.д.
7. Организация (предприятие). Под организацией понимается любой хозяйствующий субъект. Однако одни субъекты стремятся получить в результате своей хозяйственной деятельности прибыль, а другие такой задачи не ставят. Первые выступают как предприятия или фирмы, вторые представляют собой организации в собственном смысле слова.
Таким образом, предприятия - это часть организаций. Или, что более точно, предприятие - это прибыльная организация. (От того, что предприятие получает прибыль со знаком минус, оно не перестает быть предприятием.)
Приведенное определение должно отвечать множеству различных типов баланса.
Рассмотрим их.
1.2 Классификация бухгалтерских балансов
В зависимости от возникающих в хозяйственной жизни целей можно выделить восемь классификаций бухгалтерских балансов.
К1 - по источникам (инвентарные, книжные, актуарные);
К2 - по срокам (вступительные, промежуточные - могут быть начинательными, заключительными и ликвидационными);
Кз - по объему (самостоятельные, отдельные, сводные, консолидированные, народнохозяйственные);
К4 - по полноте (брутто и нетто);
К5 - по реформированию (реформированные, нереформированные);
К6 - по содержанию (пробные, оборотные и сальдовые);
К7 - по формату (односторонние, двусторонние, разделенные, сдвоенные, шахматные);
К8 - по времени (провизорные, перспективные и директивные)
К1 - по источникам. Существует три источника данных для построения баланса:
- данные инвентаризационной описи (инвентарный баланс);
- данные счетов Главной книги (книжный баланс);
- статистические данные (актуарный баланс).
В первом случае баланс основан на принципе верификации (контроля). Проводится инвентаризация. Ее итог фиксирует величина актива, а вычитая кредиторскую задолженность, бухгалтер определяет величину средств, вложенных собственником.
Во втором - баланс основан на принципе регистрации и представляет перечень сальдо счетов Главной книги.
В третьем случае баланс представляет следствие использования принципа квантификации, так как и актив, и пассив заполняют по данным, собранным по статистике страховых, торговых и подобных им предприятий.
Если отбросить актуарный баланс, то в части инвентарного и книжного можно отметить, что счетоводство выработало компромиссное решение. На практике все (на словах не подчеркивая этого) исходят из второй трактовки, и балансы составляют по данным счетов Главной книги, но в теории, не признавая явно инвентарного баланса, исходят из него. Это реализуется так: составляют книжный (счетный) баланс, но считается, что данные годового баланса должны быть откорректированы данными инвентаризационных ведомостей. Таким образом, инвентарный баланс трактуется как уточнение баланса книжного. На самом деле теория инвентарного (статического) баланса лежит в основе представления о балансе бухгалтерском.
К2 - по срокам. В отличие от предыдущей, данная классификация задана жизненными обстоятельствами.
Вступительный баланс - свидетельство о возникновении фирмы. Он составляется или после регистрации устава фирмы, или после внесения в уставный фонд активов.
Промежуточные балансы составляются на заданные отрезки времени (день, месяц, квартал, год, по требованию и т.д.). Этот баланс является как бы фотографией хозяйственной ситуации (или средств и источников, или различных фаз кругооборота капитала). При этом каждый промежуточный баланс должен рассматриваться с двух точек зрения: как начинательный и как заключительный баланс. Например, если баланс за 2004 г. помечен: на 1 января 2005 г., он трактуется как начинательный, если на 31 декабря 2004 г. - как заключительный. У нас был принят первый порядок, а на Западе, как правило, второй. Но суть в том, что это только возможность взглянуть на один и тот же баланс с разных точек зрения. Выбирая 1 января, мы смотрим вперед, «в сторону зари» [Гюго], мы анализируем ресурсы, принимаем правильные решения, которые позволят сделать шаги в будущее. Указывая 31 декабря, люди на Западе подытоживают фазы, имевшие место, и анализируют состояние того, что было раньше.
Ликвидационный баланс свидетельствует о смерти фирмы. Если фирма подлежит ликвидации, то ликвидационная комиссия составляет одноименный баланс. Он может быть составлен в два этапа. На первом составляется баланс фирмы, подлежащей закрытию, на втором - баланс, который отражает результаты ликвидации.
К3 - по объему. Каждое предприятие, обладающее правами юридического лица, должно иметь самостоятельный баланс. В первом слое отношений это непременное условие функционирования фирмы. Однако баланс может иметь любой хозяйствующий субъект, и если он функционирует внутри юридического лица, то администрация последнего может открыть ему отдельный баланс. Самостоятельный баланс связан с отдельными балансами через зеркальные счета внутренних расчетов. При составлении самостоятельного баланса эти счета взаимосальдируются и их данные в самостоятельный баланс не включаются.
Если юридические лица подчиняются в административном порядке какому-то управленческому органу и сдают ему самостоятельные балансы, то составляется сводный баланс. Он агрегирует данные включаемых в него самостоятельных балансов, но при этом взаимные расчеты между фирмами, сдавшими самостоятельные балансы, должны быть исключены из сводного баланса.
Наконец, в роли хозяйствующего субъекта может выступать финансовая группа, которая составляет консолидированный баланс, объединяющий полностью самостоятельные балансы дочерних фирм.
Народнохозяйственный баланс по бухгалтерской схеме неоднократно пытались построить видные специалисты (В. Ф. Валицкий, А. П. Рудановский. С. Г. Струмилин), но по причинам юридического и экономического порядка их попытки не получили признания.
К4 - по полноте. Если сальдо всех счетов, за исключением результатных, включаются в баланс, то и сальдо регулирующих счетов показывается соответственно в балансе. Сальдо дополнительных счетов увеличивают сальдо тех счетов, которые они дополняют, но сальдо контрарных счетов показываются со знаком минус, как и дополнительные счета (показанные со знаком плюс) вслед за счетом, оценку которого они дополняют (увеличивая или уменьшается). В этом случае сальдо контрарного счета уменьшает итог баланса, и такой баланс называется баланс-нетто.
Если сальдо контрарного счета показывается со знаком плюс, то итог баланса увеличивается, и такой баланс называется баланс-брутто.
Например, если наценка на товары, износ основных средств и т.д. показываются в активе со знаком минус, то речь идет о балансе-нетто, если в пассиве, то речь идет о балансе-брутто.
Баланс-нетто правильнее отражает имущественное положение фирмы, а баланс-брутто - систему текущих отношений внутри фирмы.
К5 - по реформированию. Баланс считается реформированным, когда прибыль, полученная за данный отчетный период, уже распределена и в балансе отдельной статьей не показывается.
Нереформированным считается баланс, когда прибыль, полученная в отчетном периоде, еще не распределена и показывается в балансе отдельной статьей.
К6 - по содержанию. Исторически первым был пробный баланс, представляющий собой опись дебетовых и кредитовых оборотов. Равенство их итогов, выражая постулат Пачоли, должно было подтвердить правильность разноски фактов хозяйственной жизни по счетам бухгалтерского учета. Со временем в практику вошел оборотный баланс, именуемый в последнее время оборотной ведомостью. Он появился примерно в XVII в. и позволял не просто выявить разноску по итогам оборотов, но и конечное сальдо. И, наконец, сальдовый баланс как наиболее полное выражение категории бухгалтерского баланса.
К7 - по формату баланс может быть выражен несколькими вариантами:
а) двусторонний - актив слева, пассив справа, иногда наоборот: актив справа, пассив слева;