Методы оценки запасов на предприятии (стр. 3 из 6)

Метод оценки по стоимости единицы запасов также может использоваться и в налоговом учете при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) и стоимости приобретения покупных товаров при их реализации.

2.2 Метод оценки: по средней себестоимости

При списании (отпуске) материалов, оцениваемых организацией по средней себестоимости, последняя определяется по каждой группе (виду) запасов как частное от деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце[17]. Таким образом, для определения величины средней себестоимости по каждой группе (виду) запасов при их списании по средней себестоимости используется следующая формула:

Сср = (Сост + Спост) : (Кост + Кпост),

где Сср - средняя себестоимость МПЗ;

Сост и Спост - стоимости остатка МПЗ на начало месяца и поступивших за месяц;

Кост и Кпост - количество единиц запасов, оставшихся на начало месяца и оприходованных за месяц.

Произведение полученной таким образом величины средней себестоимости по каждой группе (виду) запасов на количество списываемых МПЗ и будет давать величину, включаемую в расходы.[18]

Пример

На 1 июля остаток МПЗ составляет 350 единиц, их фактическая себестоимость - 88 970 руб. Остатки сложились из поступлений пяти партий запасов в следующей последовательности. В первой партии поступило 50 ед. по фактической себестоимости 245 руб/ед., во второй - 70 ед. по 251 руб/ед., в третьей - 80 ед. по 254 руб/ед., в четвертой - 80 ед. по 257 руб/ед., в пятой - 70 ед. по 261 руб/ед.

В течение июля приобретено 800 единиц МПЗ на сумму 222 120 руб. Запасы поступали девятью партиями (далее они нумеруются с шестой по четырнадцатую). Даты их поступлений, себестоимость единицы и фактическая стоимость каждой партии приводятся в таблице № 1:

Через один рабочий день (2, 4, 6, 10, 12, 16 июля и т.д.) по 80 единиц МПЗ передается в производство. Всего за месяц осуществлено 11 передач.

(В этом примере и во всех нижеприведенных:

при перемножении может возникать отличие в значениях копеек. Объясняется это тем, что расчеты проводились с точностью до десятой ее доли;считается, что при поступлении и выбытии МПЗ в один и тот же день вначале происходит их выбытие, а затем - оприходование новой партии.)

Общее количество и общая стоимость материально-производственных запасов определяются как совокупность количества и стоимости запасов на начало месяца и поступивших в течение месяца. Эти значения составят соответственно 1150 ед. (350 + 800) и 311 090 руб. (88 970 + 222 120). Исходя из этого средняя себестоимость единицы - 270,51 руб/ед. (311 090 руб. : 1150 ед.). Так как за июль было осуществлено 11 передач МПЗ, то общее количество выбывших запасов - 880 ед. (80 ед. х 11). Поэтому стоимость переданных в производство МПЗ в течение месяца, включаемая в расходы по обычным видам деятельности, составит 238 051,48 руб. (270,51 руб/ед. х 880 ед.).

Стоимость же оставшихся 270 ед. (1150 - 880) МПЗ на конец месяца (на начало августа) - 73 038,52 руб. (270,51 руб/ед. х 270 ед.).

Способ оценки по средней себестоимости самый распространенный. При большом ассортименте используемых материально-производственных запасов (продаваемых товаров) и при условии их закупки небольшими партиями отследить, к какой партии относится каждая передаваемая (продаваемая) единица такого МПЗ, достаточно сложно. Этот же метод позволяет избавиться от требуемого "отслеживания".

В примере средняя себестоимость единицы МПЗ определялась исходя из среднемесячной фактической себестоимости, т.е. применялась взвешенная оценка. Вышеупомянутые же Методические указания позволяют использовать и иной вариант расчета, когда фактическая себестоимость материально-производственных запасов определяется в момент их отпуска. При этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость МПЗ на начало месяца и все поступления до момента отпуска. Так как в этом случае фактическая себестоимость единицы МПЗ определяется каждый раз в момент их выбытия, иными словами операция исчисления как бы "скользит" от одной выбывающей партии запасов к следующей, то такой вариант и был назван скользящей оценкой.[19]

2.3 Метод оценки: по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО)

Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов основана на допущении, что запасы используются в течение месяца (иного периода) в последовательности их приобретения (поступления). Иными словами, МПЗ, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом запасов, числящихся на начало месяца. Исходя из этого оценка МПЗ, находящихся в запасе на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров (продукции, работ, услуг) учитывается фактическая себестоимость запасов, ранних по времени приобретений (п. 19 ПБУ 5/01).[20]

Пример

Применим способ ФИФО к стоимостным показателям поступивших партий МПЗ указанных в таблице № 1, параграф 2.2 настоящей работы.

При передаче в производство 2 июля 80 ед. МПЗ будут учтены: величина фактической себестоимости первой партии запасов целиком - 12 250 руб. (245 руб/ед. х 50 ед.) и частично величина второй - 7530 руб. (251 руб/ед. х (80 ед. - 50 ед.)), находящихся в остатках на 1 июля. Таким образом, в расходы по обычным видам деятельности следует включить 19 780 руб. (12 250 + 7530).

При отпуске запасов 4 июля учитывается оставшаяся величина фактической себестоимости второй партии МПЗ - 10 040 руб. (17 570 - 7530), приходящаяся на 40 ед. (70 - 30) запасов и половина фактической себестоимости третьей партии МПЗ - 10 160 руб. (251 руб/ед. х 40 ед.). Таким образом, в расходы в этот день включается 20 200 руб. (10 040 + 10 160).

Фактическая себестоимость второй половины этой партии - 10 160 руб. (20 320 - 10 160) в совокупности с первой половиной четвертой партии МПЗ - 10 280 руб. (257 руб/ед. х 40 ед.) будет учтена в расходах как стоимость запасов, переданных в производство 6 июля. Эта совокупность - 20 440 руб. (10160 + 10 280).

При отпуске в производство МПЗ 10 июля в расходах учитывается стоимость оставшейся половины запасов из четвертой партии МПЗ 10 280 руб. (20 560 -10 280) и стоимость 40 ед. пятой партии - 10 440 руб. (261 руб/ед. х 40 ед.). Искомое значение фактической себестоимости отпущенных МПЗ - 20 720 руб. (10 280 + 10 440).

12 июля отпуск в производство МПЗ ознаменован тем, что в этот день используются последние остатки запасов на 1 июля - 30 ед. пятой партии и начинается использование МПЗ, поступивших в первой партии (шестая - при общем подсчете) в этом месяце (3-го числа) - 50 ед. (80 - 30). Следовательно, в этот день в расходах будет учтено 20 980 руб. ((18 270 руб. - 10 440 руб.) + (263 руб/ед. х 50 ед.)).

В оставшиеся шесть дней, когда осуществляется передача МПЗ в производство, - 16,18, 20, 24, 26 и 30 июля - требуемые 80 единиц будут "складываться" соответственно из:

30 ед. (80 - 50) шестой партии и 50 ед. (80-30) седьмой партии поступивших МПЗ;

40 ед. (90 - 50) седьмой и восьмой (80 -40) партий;

70 ед. (110 - 40) восьмой партии и 10 ед. (80 - 70) девятой;

80 ед. (90 - 10) девятой партии;

70 ед. десятой партии и 10 ед. (80 - 70) одиннадцатой;

80 ед. одиннадцатой партии.

С учетом этого в расходы в качестве фактической себестоимости передаваемых в эти дни в производство МПЗ будут включаться следующие суммы:

21 290 руб. (263 руб/ед. х 30 ед. + 268 руб/ед. х 50 ед.);

21 520 руб. (268 руб/ед. х 40 ед. + 270 руб/ед. х 40 ед.);

21 650 руб. (270 руб/ед. х 70 ед. + 275 руб/ед. х 10 ед.);

22 000 руб. (275 руб/ед. х 80 ед.);

22 360 руб. (279 руб/ед. х 70 ед. + 283 руб/ед. х 10 ед.);

22 640 руб. (283 руб/ед. х 80 ед.). Таким образом, за июль было отпущено в производство 880 ед. (80 ед/парт. х 11 парт.). Совокупность их фактических себестоимостей - 233 580 руб. (19 780 + 20 200 + 20 440 + 20 720 + 20 980 + 21 290 + 21 520 + 21 650 + 22 000 + 22 360 + 22 640) - будет учтена в расходах в этом месяце.

На 1 августа из одиннадцатой партии поступивших МПЗ осталось 10 ед. (100 -10 - 80), количество МПЗ, входящих в двенадцатую (90 ед.), тринадцатую (90 ед.) и четырнадцатую (80 ед.) партии, сохранились в целостности. Исходя из этого у организации на начало августа в наличии осталось 270 ед. МПЗ. Их стоимость составит 77 510 руб. (283 руб/ед. х 10 ед. + 25 650 руб. + 25 830 руб. + 23 200 руб.).

Упомянутые Методические указания позволяют применять при способе ФИФО как взвешенную, так и скользящую оценку (п. 78 Методических указаний). Но заложенный для этого случая алгоритм списания фактической себестоимости наиболее ранних партий МПЗ нивелирует разницу между значениями, определяемыми с использованием взвешенной и скользящей оценки. Как в первом варианте, так и во втором будет одна и та же последовательность списания запасов при одном и том же порядке учета поступающих партий МПЗ. Поэтому независимо от того, как производится расчет по итогам месяца (взвешенная оценка) или же на момент передачи МПЗ (скользящая оценка), при расчете будут использованы одни и те же значения.

Алгоритм, приведенный в примере, называют прямым. Такой порядок расчетов предполагает наличие точных сведений о том, к каким именно партиям относятся списанные материально-производственные запасы и к каким - оставшиеся на конец месяца. Однако стоимость проданных за месяц МПЗ можно вычислить и другим способом - расчетным, или "обратным". О возможности применения его в бухгалтерском учете финансисты указали в пункте 4 приложения 1 к Методическим указаниям по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов[21]. Данный способ удобен тем, что позволяет избавиться от необходимости определения, к каким партиям относятся выбывшие МПЗ (проданные товары). Достаточно, чтобы на конец месяца имелись точные (в разрезе партий) сведения об остатках запасов.[22]