Для обеспечения аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием уровня существенности в аудите и порядка его нахождения, а также порядка определения аудиторского риска и его компонентов Минфином РБ разработано и утверждено постановлением от 06.03.2001 г. № 24 «Об утверждении правового акта» правило аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск».
Определение существенности производится аудитором в период разработки плана и программы аудита, поскольку ее уровень влияет на объем предстоящей работы и выводы, которые надлежит сделать в заключении по итогам проверки.
Под уровнем существенности понимается предельное значение возможной ошибки в бухгалтерской отчетности. Ошибка считается существенной, если ее пропуск (необнаружение) значительно искажает состояние бухгалтерской отчетности и влияет на решение пользователя, основанное на данной отчетности.
При определении уровня существенности учитывают, как правило, два фактора: абсолютную и относительную величину ошибки.
Абсолютная величина – это субъективное мнение аудитора о том, что ошибка в сумме, например, 10 тыс. руб., может признаваться им существенной ввиду значимости суммы вне зависимости от размера организации и других обстоятельств. Такой подход в качестве единственного критерия определения уровня существенности не может быть приемлемым.
Относительная величина определяется в процентном отношении к соответствующей принятой базовой величине (прибыли, объему реализации, активам и т.п.).
Для нахождения уровня существенности может быть использована таблица 3.2
Уровень существенности ООО ТД «Новый век» рассчитывается следующим образом. По итогам финансового года определяются финансовые показатели, перечисленные в первой графе таблицы. Во вторую графу таблицы заносятся значения данных показателей в тех денежных единицах, в которых подготовлена бухгалтерская отчетность.
Таблица 3.2 – Базовые показатели для расчета существенности
| Наименование базового показателя | Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого субъекта (тыс.руб.) | Доля, % | Значение, применяемое для нахождения уровня существенности |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Балансовая прибыль предприятия | 108334 | 5 | 5417 |
| Выручка (нетто) от реализации (за минусом продукции, товаров и услуг, ДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) | 653371 | 2 | 13067 |
| Капитал и резервы (итог раздела III баланса) | 467426 | 10 | 46743 |
| Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг | 545037 | 2 | 10900 |
Примечание. Таблица составлена автором на основе отчетных документов предприятия ООО Торговый дом «Новый век» за 2008 – 2010 гг.
От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в третьей графе таблицы (они должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской организации и применяться на постоянной основе), результат заносится в четвертую графу (108334 / 100 х 5 = 5417).
Если в процессе анализа числовых значений, записанных в четвертой графе таблицы, обнаружится, что какие-либо значения сильно отклоняются в большую или меньшую сторону от остальных, аудитор может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей необходимо рассчитывать среднюю величину, которую для удобства дальнейшей работы разрешается округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и будет являться единым показателем уровня существенности, который аудитор может использовать в своей работе.
Все арифметические расчеты, усреднения, округления и причины, по которым аудитор исключил какие-либо значения из расчетов при нахождении уровня существенности, должны быть отражены в рабочей документации аудитора.
В ООО ТД «Новый век» расчет уровня существенности будет выглядеть следующим образом:
1) среднее арифметическое показателей четвертой графы составит
18281 тыс.руб. (5417 + 13067 + 43743 + 10900) / 4);
2) наименьшее значение отличается от среднего на 70 %
(18281 – 5417) / 18281 х 100%;
3) наибольшее значение отличается от среднего на 139 %
(43743 – 18281) / 18281 х 100%).
Наименьшее значение 5417 тыс.руб. отличается от среднего на 70 %, а значение 43743 тыс.руб. – на 139 % и, кроме того, второе по величине значение 13067 тыс.руб. ближе по величине к 5417 тыс.руб. Следовательно, принимаем решение оставить при дальнейших расчетах наименьшее значение, а наибольшее – отбросить. Новое среднее арифметическое составит 29384 тыс.руб.
(5417 + 13067 + 10900) / 3).
Полученную величину допустимо округлить до 29000 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет 1 %
(29384 – 29000) / 29384 х 100%), что находится в пределах 20%.
При определении применяемого уровня существенности аудиторам необходимо руководствоваться следующим:
если обнаруженные искажения по своей величине равны или превышают уровень существенности, то есть все основания полагать, что бухгалтерская (финансовая) отчетность субъекта предпринимательской деятельности недостоверна;
если обнаруженные искажения не превышают уровень существенности – бухгалтерская (финансовая) отчетность достоверна и данные искажения никаким образом не влияют на достоверность этой отчетности. Следует сразу заметить, что речь идет о сумме всех обнаруженных искажений. Каждое обнаруженное искажение само по себе может не превышать уровня существенности, но их общая сумма способна повлиять на достоверность проверяемой отчетности.
Таким образом, при анализе выявленных нарушений по ведению годовой бухгалтерской отчетности в ООО ТД «Новый век», в соответствии с аудиторским заключением можно сделать выводы, что выявленные искажения по отдельности ниже уровня существенности. В общей сумме искажения составят 17541, таким образом, допущенные искажения в бухгалтерской отчетности ООО ТД «Новый век» можно считать несущественными. [40]
Аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, как и всякая предпринимательская деятельность, всегда связан с риском.
Аудиторский риск – это риск пропуска аудитором существенной ошибки и представления положительного заключения или, наоборот, обнаружение ошибки там, где ее нет, и составление отрицательного заключения.
В правиле аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» аудиторский риск представлен в виде трех его составляющих:
1. Внутрихозяйственный риск. Под внутрихозяйственным риском понимается вероятность наличия существенного искажения в бухгалтерском учете или отчетности субъекта предпринимательской деятельности еще до процедуры его выявления. На аудитора возлагается весьма трудная задача: определить и оценить вероятность такого риска еще на этапе составления плана аудиторской проверки, взяв за основу профессиональное суждение. В правиле перечислены факторы, которые следует учитывать аудитору при оценке риска.
2. Риск средств контроля. Под риском средств контроля подразумевается, что аудитор самостоятельно должен определять степень надежности системы внутреннего контроля, действующей на аудируемом предприятии. При этом аудитор анализирует, насколько применяемая система бухгалтерского учета и система внутреннего контроля способствуют своевременному обнаружению ошибок и нарушений. В этих целях аудитор может опираться как на результаты предыдущих аудиторских заключений, так и на данные внутреннего аудита и собственные наблюдения.
3. Риск необнаружения. Под риском необнаружения подразумевается вероятность того, что в ходе проверки аудитором могут быть не обнаружены все существенные нарушения. Ответственность за этот риск непосредственно ложится на аудитора, поэтому на оценку риска, в первую очередь, влияет профессиональная квалификация аудитора.
Существует два основных метода оценки аудиторского риска: оценочный (интуитивный) и количественный (расчетный). Оценочный (интуитивный) метод, наиболее широко применяемый в настоящее время, заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций как высокий, средний и низкий и используют эту оценку при планировании аудита.
Количественный (расчетный) метод предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска. Наиболее простая из них имеет вид:
ПАР = ВР х РК х РН,
где ПАР – приемлемый аудиторский риск,
ВР – внутрихозяйственный риск,
РК – риск средств контроля,
РН – риск необнаружения.
На стадии риска планирования проверки в ООО ТД «Новый век» величина внутрихозяйственного риска, принятая аудитором, составляет 60 %, риска контроля – 50 %, а величина риска необнаружения согласно ранее собранной статистике – 10 %. Тогда значение приемлемого риска при аудите равно 3 % (0,6 х 0,5 х 0,1) х 100 %).
Если аудитор пришел к выводу, что допустимый уровень аудиторского риска в данном случае не должен превышать 3 %, то он может считать план приемлемым.
Таким образом, приведенная модель позволяет понять скорее качественную, чем количественную взаимосвязь отдельных составляющих аудиторского риска и оценить объем предстоящей работы. Аудитору нужно стремиться минимизировать аудиторский риск, чтобы в результате получить максимум доказательств для составления аудиторского заключения.
Заключение
По итогам проведенного исследования можно сделать следующие выводы:
Бухгалтерская отчетность является богатым источником информации, на базе которого раскрывается финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта. Самый общий обзор содержания бухгалтерского баланса, при определенных его ограничениях (статичность, принцип реальности оценки и т. п.), предоставляет большую информацию ее пользователям, прежде всего в части финансовой устойчивости собственника. к бухгалтерской отчетности предъявляются нормативно-закрепленные требования. Основными из них являются достоверность, полнота, существенность, нейтральность, полезность, последовательность.