- используются в условиях агрессивной среды или повышенной сменности. В таком случае применяется специальный коэффициент, но не выше 2 (за исключением основных средств 1-3 амортизационных групп при применении нелинейного метода начисления амортизации);
- являются предметом договора финансовой аренды. В этом случае применяется специальный коэффициент, но не выше 3 (за исключением основных средств 1-3 амортизационных групп).
Если есть основания применять повышающий коэффициент, то это позволит быстрее списать стоимость основных средств. Применение организацией повышающих коэффициентов должно быть отражено в учетной политике.
Согласно пункту 9 статьи 258 НК РФ организации могут единовременно списывать на расходы в целях налогообложения до 10% или до 30% от первоначальной стоимости приобретенных основных средств (применить амортизационную премию). Так же списываются суммы, израсходованные на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, а также на частичную ликвидацию основных средств. Применение премии ведет к ускорению списания стоимости основных средств. Частичное списание стоимости объекта производится в первый месяц начисления амортизации. Однако следует помнить, что согласно подпункту 1 пункта 9 статьи 258 НК РФ, если объект, по которому применялась амортизационная премия, был продан до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию, то премию необходимо будет восстановить.
Организация, которая предполагает единовременно признавать в налоговом учете расходы по основным средствам, должна отразить этот факт в учетной политике и установить процент для единовременного списания таких расходов.
Организации, которые признают доходы и расходы от реализации товаров (работ, услуг) по методу начисления, могут создавать резервы на предстоящие расходы. Создание резервов позволяет равномерно включать в расходы для целей исчисления налога на прибыль определенные виды затрат. В учетной политике для целей налогообложения необходимо определить, какие резервы будет создавать организация. Создание резервов позволяет уменьшить налогооблагаемую прибыль на расходы, которые еще не осуществлены, а только планируются. Это является одним из самых эффективных способов планирования налога на прибыль.
Главой 25 НК РФ установлено несколько способов исчисления и уплаты налога на прибыль. Уплата ежемесячных авансовых платежей может производиться исходя из 1/3 суммы налога, подлежащей уплате за предыдущий квартал. При этом организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышают в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал, бюджетные учреждения и некоторые другие категории налогоплательщиков уплачивают только квартальные авансовые платежи (п. 3ст. 286 НК РФ). Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Выбранный организацией способ расчета ежемесячных авансовых платежей должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода. При уплате ежемесячных платежей исходя из фактически полученной прибыли налогоплательщик избавляется от кредитования бюджета. Но если в течение года прибыль компании постоянно растет, может быть выгоден порядок уплаты исходя из суммы платежа за предыдущий период.
Если организация имеет в своем составе обособленные структурные подразделения, налог на прибыль, уплачиваемый в региональные бюджеты, должен распределяться между головной организацией и обособленными подразделениями. Суммы налога, подлежащие уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации, определяются исходя из доли прибыли, приходящейся на них. Чтобы рассчитать эту долю, необходимо выбрать показатель, используемый при расчете. Таким показателем может быть среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный показатель надо зафиксировать в учетной политике. Региональные ставки налога на прибыль могут быть ниже. Поэтому выгоднее избрать такой показатель, в соответствии с которым получится перераспределить большую часть прибыли в регион с минимальной ставкой налога.
Организации, у которых есть несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, имеют право уплачивать налог в региональный бюджет через одно из них. В этом случае по каждому из подразделений прибыль не распределяется. Сумма налога, которая уплачивается в региональный бюджет, определяется исходя из доли прибыли, исчисленной по совокупности показателей обособленных подразделений, расположенных на территории данного субъекта РФ. Организация самостоятельно выбирает «уполномоченное» обособленное подразделение, через которое будет уплачивать налог в бюджет субъекта РФ. Принятое решение закрепляется в учетной политике [6].
Глава 21 НК РФ обязывает отражать в учетной политике организации отдельные положения по порядку ведения налогового учета с целью исчисления налога на добавленную стоимость [7]. В таблице 2 приведены основные элементы учетной политики для целей исчисления налога на добавленную стоимость.
Таблица 2
| № п/п | Элемент учетной политики | Варианты отражения в учетной политике | Норма НК РФ |
| 1 | Момент определения налоговой базы при реализации (передаче товаров (работ, услуг)) для налогоплательщиков с длительным производственным циклом | В отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) момент определения налоговой базы устанавливается как:1. день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг);2. наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг); день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав | Пункты 1 и 13 статьи 167 |
| 2 | Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика | 1. Организация использует право на освобождение от уплаты НДС.2. Уплачивает НДС в общем порядке. Выбор возможен при условии, что за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила в совокупности 2 млн. руб. | Статья 145 |
| 3 | Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) | 1. Организация использует право на освобождение от налогообложения операций, предусмотренных пунктом 3 статьи 149 НК РФ.2. Организация отказывается от права на освобождение от налогообложения операций, предусмотренных пунктом 3 статьи 149 Н К РФ | Пункты 3 и 5 статьи 149 |
| 4 | Порядок ведения раздельного учета | При осуществлении облагаемых и необлагаемых операций налогоплательщик обязан вести их раздельный учет | Пункт 4 статьи 149 |
Основным и единственным элементом, прямо отнесенным главой 21 НК РФ к учетной политике, является момент определения налоговой базы налогоплательщиками с длительным (свыше шести месяцев) производственным циклом (пункты 1 и 13 ст. 167 НК РФ). Эта категория налогоплательщиков вправе устанавливать момент определения налоговой базы как день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг). Установив в учетной политике указанный порядок, налогоплательщики с длительным циклом производства могут не исчислять НДС в день получения авансов (оплаты, частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Этот день не будет являться для них моментом определения налоговой базы.
Обязательное условие применения этого способа – раздельный учет операций и сумм налога по приобретаемым товарам, работам, услугам, в том числе по основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, используемым для операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла, и др.
Все налогоплательщики, кроме перечисленных, обязаны исчислять НДС, включая также в налоговую базу суммы предварительной оплаты, поступившие в счет будущих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Для них момент определения налоговой базы не является элементом учетной политики.
В учетной политике могут отражаться дополнительные элементы. Они не являются обязательными и включаются в учетную политику по усмотрению налогоплательщиков. В частности, речь идет о лимите выручки, который необходимо соблюдать для применения права на освобождение по статье 145 НК РФ. Налогоплательщики, у которых за три предшествующих месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила в совокупности 2 млн. руб., имеют право не исчислять и не уплачивать НДС. Некоторые организации закрепляют в учетной политике намерение воспользоваться положениями этой статьи [6].
Налоговый кодекс построен на императивных нормах, устанавливающих довольно жесткие правила уплаты налогов. Но некоторые статьи сформулированы так, что позволяют организации выбирать наиболее удобный вариант исчисления и уплаты налогов. При этом принятое решение важно закрепить в учетной политике. В ряде случаев это поможет фирме отстоять свою правоту при спорах с налоговыми органами.
Учетная политика является практически единственным документом, в котором организация может сама определять правила игры в налоговых правоотношениях. Поэтому нужно уделить серьезное внимание разработке ее положений. Организации вправе формировать свою учетную политику, исходя из структуры, отрасли и других особенностей деятельности (определение Конституционного Суда РФ от 9 июня 2005 г. № 222-О). Тем самым налоговое законодательство предоставляет организациям возможность выбрать один из вариантов учетной политики. Избрав конкретный вариант такой политики, каждая фирма лишается возможности использовать другой механизм налогообложения (определение Конституционного Суда РФ от 12 мая 2005 г. № 167-О) [8].