Объект налогообложения.
Объектом налогообложения налога на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг), как на территории РФ, так и реализация российских товаров(работ, услуг) в страны СНГ, а также ввоз товаров на таможенную территорию РФ. Впервые в рамках налогового законодательства дано определение реализации. Значение данного факта трудно переоценить, так как отсутствие этого определения ведет к различным разночтениям в понимании многих налоговых отношений. Реализацией признается передача права собственности на товары, выполнение работ одним лицом для другого лица или оказание услуг другому лицу на возмездной или безвозмездной основе. К реализации товаров (работ, услуг) приравнивается использование товаров (работ, услуг) внутри предприятия для собственного потребления, если соответствующие затраты не относятся на издержки производства и обращения. Обращает на себя внимание тот факт, что при определения объекта налогообложения у НДС к реализации приравнивается передача продукции, полуфабрикатов, выполнение работ или оказание услуг одним структурным подразделением предприятия (организации) другому структурному подразделению этого предприятия (организации), если они расположены на территории разных государств-участников СНГ, а также выполнение строительно-монтажных и ремонтных работ для собственного потребления. Не совсем понятно все ли виды ремонтных работ являются объектом налогообложения, например, ремонт хозяйственного инвентаря.
Реализация товаров (работ, услуг), освобождаемая от налогообложения.
В законопроекте товары (работы, услуги), реализация которых освобождается от налогообложения, разделены на 3 группы: 1 группа включает в себя реализацию иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам и услуги по сдаче в аренду помещений иностранным гражданам или предприятиям. Эти освобождения применяется только в том случае, если в законодательстве соответствующей страны предусмотрен аналогичный порядок в отношении российских дипломатов, граждан и предприятий (организаций); 2 группа состоит из перечня товаров (работ, услуг), реализация которых освобождена от налога, например медицинских услуг, услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, изделий народных промыслов, услуг в рамках лицензированной финансовой деятельности и проч. Данные освобождения не распространяются на операции по реализации брокерских и иных посреднических услуг; 3 группа состоит из операций по реализации лекарственных средств, ветеринарных препаратов, услуг в сфере образования и т.д. Данная группа отличается от первых двух тем, что срок освобождения составляющих ее операций ограничен 31 декабря 2000 года. При классификации освобождений на группы произошло логически обоснованное разделение их на "объектные" и "субъектные" . "Объектные" - это такие освобождения, когда реализация освобождается от налогообложения исходя из вида товаров (работ, услуг), а "субъектные" - это такие , когда реализация освобождается от налогообложения в зависимости от покупателя товаров (работ, услуг). Первая группа сформирована "субъектными" освобождениями, а вторая и третья - "объектными". Авторами Кодекса предусмотрена возможность отказа от освобождений второй группы, не совсем понятно почему не был предусмотрен отказ от освобождений третьей группы, поскольку по сути они отличны от второй только сроком применения. Логичным представляется невозможность отказа от освобождений первой группы, так как они фактически предоставляется покупателям, а не продавцам, являющимся налогоплательщиками.
В отличии от действующего сейчас Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" в Кодексе подробно освещен вопрос налогообложения ввоза товаров на таможенную территорию РФ. В частности, детально описан перечень льготируемых товаров и раскрыты особенности налогообложения при перемещении товаров через таможенную границу РФ в зависимости от избранного таможенного режима, а также механизм возврата НДС при экспорте за пределы стран СНГ и при реэкспорте.
Налоговая база.
Для НДС, как и для всех других налогов, вводится понятие налоговой базы, которая представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) формируется не только исходя из всех доходов налогоплательщика (продавца), в том числе полученной экономической выгоды, а также увеличивается на сумму выгоды покупателя, если эта выгода возникает в результате реализации. Вместе с тем, в налоговую базу не включаются средства, полученные налогоплательщиком, в том случае если они не связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).
Для определения налоговой базы при реализации произведенных или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) предписывается исходить из применяемых в отношении этих товаров(работ, услуг) правил ценообразования при которых стоимость этих товаров (работ, услуг) исчисляется из -их рыночных цен (тарифов) с учетом акцизов и без включения в них налога; -их государственных регулируемых оптовых цен (тарифов) без включения в них налога; -их государственных регулируемых розничных цен (тарифов), включающих в себя налог.
Аналогичным образом налоговая база определяется и при использовании внутри предприятия (организации) или предпринимателем произведенных ими товаров (работ, услуг), затраты по производству и реализации которых не относятся на издержки производства и обращения. Далее определяется налоговая база при реализации приобретенных на стороне товаров, учитываемых с налогом, которая равна разнице между ценой реализации этих товаров и ценой, уплаченной поставщикам при приобретении этих товаров, при этом цены приобретения и реализации определяется с учетом налога. При этом остается не выясненным, что подразумевается под товарами, учитываемыми с налогом. По-видимому, имеется в виду порядок, применяемый в настоящее время для предприятий розничной торговли, общественного питания и аукционной продажи товаров.
В Кодексе также освещаются особенности определения налоговой базы при реализации посреднических услуг, услуг международной связи, транспортных перевозок, а также работ и услуг населению. В определении налоговой базы при оказании услуг и выполнении работ населению традиционно рассматриваются два случая: 1) стоимость работ или услуг включает в себя стоимость используемых для них материалов, 2) стоимость работ или услуг не включает в себя стоимость используемых для них материалов. В первом случае налоговая база определяется как выручка (без включения в нее налога), полученная от реализации таких работ или услуг. Во втором случае налоговая база определяется как сумма 1) стоимости выполненных и оплаченных работ или услуг и 2) разницы между ценой, по которой эти материалы были реализованы покупателю и ценой (с учетом налога), уплаченной за них поставщикам. В данном случае неясно, входит ли в стоимость выполненных работ или оказанных услуг налог или нет. Налоговая база, определенная в соответствии с вышеперечисленными правилами, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок, платежей, полученных в порядке частичной оплаты по расчетным документам за реализованные товары, средств, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, а также полученных по санкциям за нарушение условий, предусмотренных договорами по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).
При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется как сумма: 1) их таможенной стоимости; 2) подлежащих уплате таможенной пошлины и таможенных сборов; 3) подлежащих уплате акцизов.
Налоговые ставки.
Перейдем к рассмотрению налоговой ставки, которая в общей части Кодекса определена, как величина налоговых отчислений на единицу налоговой базы с учетом налоговых льгот. НДС предполагают взимать по следующим налоговым ставкам: 1) 0%- при реализации товаров, помещаемых их продавцами под таможенный режим экспорта за пределы стран СНГ. Как видим, в проекте Кодекса делаются различия в механизме взимания НДС в зависимости от того, кто помещает товар под таможенный режим экспорта. Если продавец, то просто применяется ставка - 0%, а если покупатель, то уплаченную сумму налога предполагается возмещать ему органами ГНС при пересечении границы.
Ставка 0 % применяется и к работам, услугам, непосредственно связанным с реализацией указанных выше товаров, а также к реализации практически всех работ и услуг, отнесенных в ныне существующей нормативной базе к экспортируемым.
2) 22 % - при реализации товаров (работ, услуг), не указанных в пункте 1.
3) 22 % - при ввозе на таможенную территорию РФ, если иное не установлено пунктом 4.
4) по ставке, равной разнице между российской ставкой и национальной ставкой (установленной национальным законодательством какого-либо государства - участника СНГ в отношении реализации таких товаров на территории этого государства), если российская ставка превосходит национальную, и в этом государстве в отношении реализации в РФ применяется национальная ставка. Заметим, что в этом пункте отсутствует ссылка на обстоятельства, при которых данная ставка применяется, однако при обращении к 3 пункту становится понятным, что имеется в виду случай ввоза товаров из стран СНГ.
В то же время при реализации товаров, работ, услуг из РФ в те страны СНГ, где к операциям по реализации товаров (работ, услуг) применяются повышенные по сравнению с российскими налоговые ставки, применяются эти повышенные налоговые ставки . Правила применения ставок , наверное, имело бы смысл дополнить рассмотрением ситуаций, когда налогооблагаемая база увеличивается за счет авансовых и прочих аналогичных платежей.