3.Срок аренды составляет большую часть срока экономической службы актива, несмотря на то, что право собственности не передается.
4.В начале срока аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет практически всю справедливую стоимость арендуемого актива.
5.Арендованные активы носят специальный характер, так что только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.
Индикаторами ситуаций, которые по отдельности или в комбинации могли бы привести к квалификации аренды как финансовой, являются следующие:
1.При аннулировании арендатором аренды убытки арендодателя, связанные с аннулированием, ложатся на арендатора.
2.Прибыли и убытки от колебаний справедливой остаточной стоимости ложатся на арендатора.
3.Арендатор имеет возможность продолжить аренду на второй период с арендной платой значительно ниже рыночного уровня.
Учет финансовой аренды у арендатора происходит следующим образом:
1.В начале аренды актив и соответствующее обязательство в отношении будущих арендных платежей отражаются в равных суммах.
2.Первоначальные прямые затраты, связанные с арендной деятельностью, включаются в стоимость арендуемого актива.
3.Арендные платежи состоят из финансовых расходов и уменьшения неоплаченного обязательства. Финансовые расходы должны распределяться по периодам в течение срока аренды таким образом, чтобы получилась постоянная периодическая ставка процента на остающееся сальдо обязательства для каждого периода.
4.Учет амортизации происходит в соответствии с МСФО 16.
Платежи по операционной аренде у арендатора отражаются как расходы, распределенные на равномерной или систематической основе, рассчитанные в соответствии с графиком времени получения выгод пользователем, даже в случае, если действительные платежи по аренде производятся на другой основе.
Учет финансовой аренды у арендодателя происходит следующим образом:
1.Актив, арендованный в рамках финансовой аренды, отражается как дебиторская задолженность и принимается в сумме, равной чистой инвестиции в аренду.
2.Признание финансового дохода от аренды основано на графике, отражающем постоянную периодическую норму дохода на данную чистую инвестицию.
3.Первоначальные прямые затраты либо сразу признаются как расходы, либо распределяются против финансового дохода от аренды на протяжении всего срока аренды.
Учет операционной аренды у арендодателя происходит следующим образом:
1.Амортизация признается в соответствии с МСФО 16.
2.Доход от аренды признается на равномерной основе за исключением случаев, когда больше подходит иная систематическая основа.
3.Первоначальные прямые затраты либо сразу признаются как расходы, либо распределяются против финансового дохода от аренды на протяжении всего срока аренды.
Пример.
Производственное оборудование стоимостью 330000 руб. приобретено в результате заключения договора о финансовой аренде на следующих условиях:
- дата вступления в силу — 01.01.2009 г.
- срок аренды — 3 года;
- по окончании каждого полугодия осуществляется выплата в сумме 72500 руб.;
- действующая процентная ставка — 23,5468% годовых;
- сумма взноса — 30000 руб.
Погашение задолженности по аренде для данной операции будет выглядеть следующим образом.
(в руб.)
| Платежи | Процент | Накопление | Сальдо | |
| Цена | 330000 | |||
| Взнос | 30000 | 30000 | 300000 | |
| Платеж 1 | 72500 | 35320 | 37180 | 262820 |
| Платеж 2 | 72500 | 30943 | 41557 | 221263 |
| Платеж 3 | 72500 | 26050 | 46450 | 174813 |
| Платеж 4 | 72500 | 20581 | 51919 | 122894 |
| Платеж 5 | 72500 | 14469 | 58031 | 64863 |
| Платеж 6 | 72500 | 7637 | 64863 | |
| Итого | 465000 | 135000 | 330000 |
Арендатор в отчетности на 31.12.2009. г. покажет:
• в бухгалтерском балансе:
— оборудование (330000 - 55000) 275000 руб.;
— долгосрочные обязательства по финансовой аренде 221263 руб.
• в отчете о прибылях и убытках:
— амортизация (330000: 6) 55000 руб.;
— выплаты по финансовой аренде (35320 + 66263 + 30943)
Арендодатель в отчетности на 31.12.2009 г. покажет:
• в бухгалтерском балансе:
—чистая сумма инвестиций в аренду 221263 руб.;
• в отчете о прибылях и убытках:
— финансовый доход 66263 руб.
Таким образом, применение МСФО при учете аренды основных средств позволит упростить деятельность работников бухгалтерии по учету аренды основных средств, как арендаторов, так и арендодателей.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итог вышеизложенному можно сделать следующие выводы:
1. Аренда — это имущественный наем, основанный на договоре о предоставлении имущества во временное пользование за определенную плату. Согласно ст. 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
2. Аренда как экономическая категория проявляется через договорной характер отношений между арендодателем и арендатором. По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества и соответствии с договором, являются его собственностью.
3. Арендная плата включает: амортизационные отчисления от стоимости арендованного имущества, их размер определяется в договоре; средства, передаваемые арендатором арендодателю для ремонта объектов по истечении срока их аренды; часть прибыли (дохода), которая может быть получена от общественно необходимого использования взятого в аренду имущества (арендный процент), устанавливаемую договором на уровне, как привило, не ниже банковского процента.
Арендная плата может быть исчислена от суммы всего арендуемого имущества в совокупности или отдельно по каждому объекту. Сроки и условия перечисления арендной платы устанавливаются договором.
4. Передача имущества в аренду не является основанием для прекращения или изменения прав третьих лиц на это имущество. При заключении договора аренды арендодатель обязан предупредить арендатора о всех правах третьих лиц на сдаваемое в аренду имущество (сервитуте, праве залога и т.п.). Неисполнение арендодателем этой обязанности дает арендатору право требовать уменьшения арендной платы либо расторжения договора и возмещения убытков.
Арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены, в соответствии с назначением имущества.
5. В соответствии с ПБУ 9/99 и 10/99 совершаемые организацией операции по аренде основных средств могут признаваться как:
– операционная деятельность;
– предмет деятельности;
– обычный вид деятельности.
Имущество, передаваемое по договору аренды, арендодатель продолжает учитывать на балансовом счете 01 «Основные средства». Основные средства, взятые в аренду, учитываются у арендатора на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по стоимости, обозначенной в договоре.
Предъявленный для оплаты счет-фактура за арендованные основные средства производственного назначения от юридических лиц включается без НДС в издержки производства в зависимости от места их эксплуатации.
В случае если организация наряду с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг) постоянно осуществляет операции по сдаче в аренду собственных основных средств, данные операции будут квалифицироваться как предмет ее деятельности.
– В соответствии с ПБУ 9/99 доход от аренды основных средств как предмета деятельности в бухгалтерском учете организации-арендодателя признается как выручка при определенных условиях.
Признание аренды предметом деятельности производится в соответствии с правилом существенности, когда ее результаты оказывают существенное влияние на оценку и величину выручки от продаж организации.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ
1. Гражданский Кодекс Российской Федерации. Часть 2.
2. Налоговый Кодекс Российской Федерации: [федер. закон: принят Гос. Думой 16 июля 1998 г.: по состоянию на 05.12.2006 г.] (Часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (ред. от 16.10.2006, с изм. от 05.12.2006).
3. «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» Приказ Минфина России от 13.10.2003 №91н (с изм. от 27.11.2006). // Российская газета. - 28.11.2006. - №328. – С. 3-5.
4. Учет основных средств (ПБУ 6/01): положение по бухгалтерскому учету: утв. приказом Минфина Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н // Российская газета. – 16.05.2001. - №91. - С. 14 - 16.
5. Аврова, И.А. Основные средства: бухгалтерский и налоговый учет / И.А. Аврова. – М.: Бератор-Пресс, 2003. – 192 с.
6. Касьянова, Г.Ю. Бухгалтерский и налоговый учет для практиков / Г.Ю. Касьянова. - 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ИД «Аргумент», 2007. – 656 с.
7. Кожинов, В.Я. Налоговый учет: пособие для бухгалтера / В.Я. Кожинов. – М.: КНОРУС, 2004. – 656 с.
8. Кольцова, Т.А. Бухгалтерский и налоговый учет основных средств: учебное пособие / Т.А. Кольцова, Н.К. Пашук. – М.: ЗАО «Издательство «Экономика», 2003. – 207 с.
9. Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учет: учеб. пособие / Н.П. Кондраков. – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2006. – 717 с.
10. Кондраков, Н.П. План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета / Н.П. Кондраков. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ООО «ВИТРЭМ», 2006. – 336 с.
11. Лапина, О.Г. Годовой отчет за 2007 год: сдаем в срок и без ошибок с учетом практики налоговых проверок / О.Г. Лапина. – М.: Эксмо, 2007. – 1008 с.
12. Мещеряков, В.И. Годовой отчет – 2007 / В.И. Мещеряков. – М.: «Бератор», 2006. – 560 с.