С целью приобретения акций одного из российских предприятий предприятие заключила договор с инвестиционной компанией на оказание информационных услуг. На основании анализа полученной информации организация приняла решение приобрести акции предприятия. Стоимость оказанных инвестиционной компанией услуг составляет согласно договору 1 770 руб., включая НДС 270 руб. Оплата услуг произведена авансом. Цена приобретения акций по договору купли-продажи 800 000 руб.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Перечислены денежные средства инвестиционной компании в виде аванса в счет оплаты услуг | 76/инвест. компания | 51 | 1 770 |
| Отражена стоимость оказанных организации информационных услуг | 76/акции | 76/инвест. компания | 1 500 |
| Отражен НДС по информационным услугам | 19 | 76/инвест. компания | 270 |
| НДС по информационным услугам отражен в стоимости этих услуг | 76/акции | 19 | 270 |
| Оплачена стоимость приобретаемых по договору акций | 76/продавец акций | 51 | 800 000 |
| Учтены приобретенные акции на основании документов о регистрации права собственности | 58/1 | 76/продавец акций | 800 000 |
| В стоимости акций учтены расходы, связанные с их приобретением | 58/1 | 76/акции | 801 770 |
ООО «Химтек» также приобрело акции стоимостью 400 000 руб. Оплата акций произведена за счет заемных средств, полученных сроком на 4 месяца под 10% годовых. Сумма займа и начисленные проценты перечисляются на расчетный счет заимодавца единовременно по окончании срока действия договора займа.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | ||
| Получен заем 31/04/08 | 51 | 66-1 | 400 000 | ||
| Произведены расчеты с продавцом акций 31/04/08 | 76 | 51 | 400 000 | ||
| Приняты к учету приобретенные акции | 58-1 | 76 | 400 000 | ||
| Начислены проценты по договору займа за май(400 000 x 10% / 365 x 31)= 3 397 | 91-2 | 66-2 | 3 397 | ||
| Начислены проценты по договору займа за июнь(400 000 x 10% / 365 x 30) | 91-2 | 66-2 | 3 288 | ||
| Начислены проценты по договору займа за июль(400 000 x 10% / 365 x 31) | 91-2 | 66-2 | 3 397 | ||
| Начислены проценты по договору займа за август(400 000 x 10% / 365 x 31) | 91-2 | 66-2 | 3 397 | ||
| Заимодавцу перечислена основная сумма займа и проценты, начисленные по договору займа(400 000 + 3 397 х 3 + 3 288)= 13 479 | 66-1,66-2 | 51 | 413 479 | ||
Однако не все расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг можно учесть в их стоимости. Ситуация, когда организация до момента приобретения акций других компаний несет затраты, связанные, например, с мониторингом рынка ценных бумаг, оценкой возможности приобретения конкретных акций, финансовой и юридической проверкой эмитентов этих акций и т.д., достаточно распространена и экономически оправдана.
Если после осуществления таких затрат организация не принимает решение о покупке акции, то в бухгалтерском учете они будут отражены как прочие расходы по дебету счета 91.2 «Прочие расходы».
В бухгалтерском учете данная норма определена п. 9 ПБУ 19/99, в соответствии с которым, в случае, если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о приобретении финансовых вложений, и организация не принимает решения о таком приобретении, стоимость указанных услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации.
Сумма НДС, предъявленная к оплате консалтинговой компанией, учитывается в стоимости услуг в соответствии с пп.1 п.2 ст.170 НК РФ, поскольку приобретение консалтинговых услуг в рассматриваемой ситуации не связано с реализацией, которая облагается НДС.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов в бухгалтерском учете суммы НДС, предъявленные организации к уплате за оказанные ей услуги, учитываются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции со счетом учета расчетов с исполнителем услуг. В данном случае сумма НДС по консалтинговым услугам списывается со счета 19 в дебет счета 91.
ООО «Химтек» воспользовалась услугами консалтинговой компании, которая осуществила финансовый, налоговый, юридический анализ предприятий, чьи акции предполагалось приобрести. По результатам проведенной работы и изучения предоставленного исполнителем отчета было принято решение не приобретать акции данных предприятий.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Первичный документ |
| Отражена стоимость оказанных организации консалтинговых услуг | 91-2 | 76(60) | Акт приемки-сдачи оказанных услуг, решение о неприобретении акций |
| Отражен НДС по консалтинговым услугам | 19 | 76(60) | Счет-фактура |
| НДС по консалтинговым услугам отражен в стоимости этих услуг | 91-2 | 19 | Решение о неприобретении акций, счет-фактура, бухгалтерская справка |
| Перечислены денежные средства консалтинговой компании в счет оплаты услуг | 76(60) | 51 | Выписка банка по расчетному счету |
3. Проверка учета финансовых вложений и разработка мероприятий по совершенствованию по результатам поверки учета операций с ценными бумагами
Система внутреннего контроля ценных бумаг должна охватывать все виды ценных бумаг (акции, векселя, облигации и другие), а также все виды операций с ними (приобретение ценных бумаг, выбытие ценных бумаг и т.д.).
Рассмотрим результаты тестирования системы внутреннего контроля ООО «Химтек», проведенного за 2009 год.
| Показатель системы внутреннего контроля | Состояние на предприятии | Выводы |
| Распределение ответственности и полномочий | Линейно-функциональная система управления, основные решения принимаются директором предприятия | Возможен недостаточный охват в решении второстепенных проблем ввиду чрезмерной занятости директора |
| Порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей | Система управленческого учета практически не развита | Возможны недостатки и упущение надвигающихся проблем |
| Обеспечение соответствия хозяйственной деятельности аудируемого лица требованиям законодательства | За соответствием хозяйственной деятельности требованиям законодательства следит главный бухгалтер | Возможно несоответствие деятельности предприятия вновь введенным требованиям законодательства, не успевает следить за всеми изменениями |
| Наличие и особенности организации работы ревизионной комиссии, службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица. | Служба внутреннего аудита на предприятии отсутствует. Ревизионная комиссия создается временно во время проведения инвентаризаций и ревизий | Возможны недочеты в периоды между проверками |
| Проверка аналитических счетов, оборотных ведомостей и арифметической точности записей | Осуществляется главным бухгалтером в случае возникновения подозрений в ошибке, система на предприятии не поставлена | Высока вероятность ошибок |
| Осуществление контроля за прикладными программами и компьютерными информационными системами, в том числе посредством установления контроля за изменениями компьютерных программ и за доступом к файлам данных, за правом доступа при вводе и выводе информации из системы | Практически не осуществляется | Имеется вероятность заражения компьютеров вирусами и утечка информации |
| Ограничение доступа к активам и записям | Доступ к активам и записям имеется у главного бухгалтера и директора, все документы хранятся в сейфе | Контроль за доступом к записям установлен на должном уровне, вероятность утечки коммерчески важной информации |
| Сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями. | Система планирования на предприятии поставлена очень слабо, сравнение фактических показателей с плановыми практически не осуществляется | Недостаточное внимание к планированию ведет к тому, что намечающиеся проблемы в деятельности предприятия не могут быть вовремя идентифицированы |
По результатам проведенной оценки системы внутреннего контроля можно сделать вывод о том, что предприятие старается организовать свою деятельность в соответствии с требованиями законодательства, однако не уделяет необходимого внимания тем сферам, которые необходимы для развития предприятия, но законодательно не регламентированы.
Кроме того, ввиду недостаточно эффективно поставленного контроля, велика вероятность случайных ошибок, описок, арифметических ошибок в подсчетах основных показателей деятельности.
Рассмотрим отчет о результатах тестирования внутреннего контроля учета финансовых вложений, проведенного независимым экспертом:
| № п/п | Содержание вопроса или объекта исследования | Содержание ответа (результат проверки) | Выводы и решения аудитора |
| 1 | Определяется ли кто несет ответственность за операции с ценными бумагами и порядок санкционирования данных операций | Операции не санкционируют не те лица, а отдельные операции вообще не санкционируются | Внутренний контроль неудовлетворительный |
| 2 | Каким образом организована передача информации о приобретении и продаже финансовых вложений, получении доходов по ним из отдела ценных бумаг в бухгалтерию организации? Созданы ли условия обеспечения сохранности финансовых вложений? | Ценные бумаги хранятся в кассе, депозитарии, у финансовых агентов организации, доступ к их оформлению и документации ограничен | Условия, обеспечивающие сохранность ценных бумаг удовлетворительны |
| 3 | Проводятся ли инвентаризации финансовых вложений? | Проводятся только в конце года | Необходимо провести сплошную инвентаризацию |
| 4 | Проводятся ли проверки полноты и своевременности отражения в учете финансовых вложений? | Осуществляется выборочный контроль | Риск контроля высокий. Необходимо провести сплошную инвентаризацию |
| 5 | Определены ли состав и порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений? | Определены | Анализ состава и порядка формирования первоначальной стоимости финансовых вложений |
| 6 | Организован ли эффективный аналитический учет финансовых вложений? | Аналитический учет ведется по видам финансовых вложений | Анализ данных аналитического учета по регистрам |
| 7 | Разработаны ли схемы отражения на счетах финансовых вложений? | Схем нет, имеется рабочий план счетов | Высока вероятность ошибок в корреспонденции счетов |
| 8 | Произведена ли классификация финансовых вложений? | Да | Анализ правильности классификации |
Все операции организации, относящиеся к финансовым вложениям, должны быть санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке. Часто в таких случаях недостаточно мнения одного лица - генерального директора, необходимо, чтобы соблюдались положения учредительных документов, особенно в части крупных сделок по купле-продаже пакетов акций. Иногда вместе с ними переходит право реального владения организацией.