По окончании месяца данные оборотов по счетам из журналов операций переносят в Главную книгу.
По истечении каждого отчетного месяца первичные документы, относящиеся к соответствующим журналам операций, должны быть подобраны в хронологическом порядке и сброшюрованы. Если документов немного, их можно брошюровать за несколько месяцев в одну папку (дело). На обложке указывают: наименование учреждения; название и порядковый номер папки (дела); отчетный период - год и месяц; начальный и последний номера журналов операций; общее количество листов.
План счетов бюджетного учета состоит из пяти разделов и забалансовых счетов.
В первом разделе - "Нефинансовые активы" - представлены счета для учета основных средств, непроизведенных и нематериальных активов, амортизации, материальных запасов, вложений в нефинансовые активы и нефинансовых активов в пути.
Во втором разделе - "Финансовые активы" - сосредоточены счета для учета денежных средств и денежных документов учреждения, дебиторской задолженности.
В третьем разделе - "Обязательства" - представлены счета для учета кредиторской задолженности учреждения.
В четвертом разделе - "Финансовый результат" - представлены счета для учета доходов и расходов учреждения и отражения финансового результата прошлых периодов.
В пятом разделе - "Санкционирование расходов бюджетов" - сосредоточены счета для отражения информации о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях.
На забалансовых счетах учитывают ценности, временно находящиеся в учреждении и не принадлежащие ему, а также бланки строгой отчетности, санаторные путевки, полученные безвозмездно.
В Инструкции N 25н предусмотрены 26-разрядные счета бюджетного учета. Конкретно же они представляют собой КБК - код бюджетной классификации (20 знаков) плюс собственно коды счетов бюджетного учета (6 знаков).
Структура счета такова.
Разряды 1-17 соответствуют первым 17 знакам КБК. Это в зависимости от ситуации:
- код классификации доходов;
- код классификации расходов бюджетов;
- код классификации источников финансирования дефицита бюджетов.
Далее (с 18-го по 23-й разряды) идет непосредственно шестизначный код счета бюджетного учета:
- разряд 18 - код вида деятельности: бюджетная деятельность - 1, приносящая доход деятельность - 2, деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении, - 3;
- разряды 19-21 - трехзначный синтетический счет бюджетного учета;
- разряды 22-23 - двузначный аналитический счет бюджетного учета.
Наличие в номере бухгалтерского счета кода вида деятельности связано с требованием статьи 298 Гражданского кодекса РФ: "доходы, полученные от предпринимательской деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе".
Последние три разряда - 24-26 - также входят в КБК. Их значения соответствуют кодам Классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ).
Из-за наличия в бухгалтерском счете классификатора операций сектора государственного управления на некоторых счетах вводятся отдельные названия и номера дебета и кредита счета.
Согласно пункту 9 Инструкции N 25н, при завершении отчетного финансового года обороты по счетам, отражающим увеличение и уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета следующего финансового года не переходят.
- критерии, по которым актив признается основным средством, нематериальным активом, непроизведенным активом, материальным запасом;
- правила оценки нефинансовых активов;
- порядок начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам;
- порядок определения стоимости используемых материалов.
Организационную часть учетной политики и методическую часть, затрагивающую вопросы предпринимательской деятельности, учреждение должно разработать самостоятельно.
В бюджетных организациях на сегодняшний день используются две модели финансового управления.
Первая, затратная, модель основана на детальном контроле и управлении расходами. Эта модель, известная как сметное финансирование, - "управление бюджетными ресурсами". В ней приоритет отдается контролю затрат бюджетополучателей с помощью системы целевого финансирования и контроля бюджетных ассигнований в разрезе экономической классификации расходов. Предполагается, что при полном финансировании в соответствии с бюджетной росписью результаты заложены уже при распределении бюджетных ресурсов.
Вторая модель финансирования, ориентированная на управление результатами, основана на прямой взаимосвязи "средства - результат" даже на уровне получателей бюджетных средств. По данной модели финансирования выделяются средства в рамках программно-целевого метода. Результатом в данном случае является конкретное исполнение цели, ради которой денежные средства были выделены.
Для определения эффективности деятельности учреждения недостаточно знать, что результат получен. Он есть как при первой системе финансирования, так и при второй. Важно дать оценку эффективности полученного результата. Оценка эффективности предполагает по своей сути наличие базы сравнимых экономических показателей (плановых показателей с фактическими, одного учреждения с другим и т.п.), а также регламентированной базы формирования затратности единицы продукции, работ (услуг).
На сегодняшний день экономической базы формирования сравнимых показателей нет, существует лишь укрупненная база формирования затрат учреждения, основанная на принципе совокупного покрытия затрат.
Для решения подобных задач необходимо создание управленческого учета в системе данных бухгалтерского учета учреждений бюджетной сферы как на уровне получателей государственных средств, так и на уровне федерального агентства по образованию.
Управленческий учет - это не что иное, как система информационной поддержки управления.
Система управленческого учета определяет:
- объекты финансового учета, их подчинение в системе управленческого учета;
- структуру пользователей информации (уровни, объем получаемых данных, периодичность);
- общую структуру данных, предполагаемых к сбору в разрабатываемой системе управленческого учета;
- требования к набору ключевых показателей, предполагаемых для использования оценки деятельности учреждения;
- ключевые показатели для оценки эффективности и мониторинга финансово-хозяйственной деятельности каждого объекта управленческого учета;
- формы и сроки предоставления управленческой отчетности, удовлетворяющей требованиям различных пользователей (руководство учреждения, учредители и т.п.);
- методику анализа финансово-хозяйственной деятельности;
- схему и процедуры принятия бюджетов на следующий период.
Система управленческого учета в наибольшей степени выполнит свои задачи, если будет основана на данных бухгалтерского учета и отчетности. К сожалению, на сегодняшний день эта задача осложнена слишком узким кругом показателей бухгалтерской отчетности.
Для принятия управленческих решений любого уровня необходимо расширение спектра экономической информации как в количественном, так и в качественном направлении.
Суть управленческого учета для управления результатами деятельности учреждения заключается в принятии обоснованных решений. В этой связи решения на основе бухгалтерских данных придадут им более весомую значимость. Для обеспечения эффективности управленческих решений важно иметь необходимую информацию в ходе предварительного и текущего контроля для наиболее раннего диагностирования негативных тенденций.
Но существующая система сбора затрат не отвечает перечисленным потребностям, так как ранее система экономической классификации расходов (ЭКР), а с 2008 года КОСГУ (классификация операций сектоа государственного управления), - единственный разрез сбора затрат - регламентирует неоднозначность использования средств по одному и тому же направлению: если, например, провести ремонт своими силами, то средства будут отражены по статьям 211, 213, 340; проведение ремонта по договору с организацией - по статьям 225, 226.
Таким образом, появилась необходимость расширения перечня официальных бухгалтерских данных с одновременным сохранением самостоятельности принятия решений для использования их в управлении.
С 01.01.2008 уточнены перечисленные в гл. 5 БК РФ принципы функционирования бюджетной системы РФ. Содержание указанных уточнений сводится, в частности, к следующим новациям.
Принцип единства бюджетной системы РФ (ст. 29 БК РФ), по сравнению с ранее применявшимся определением, предполагает единство принципов формирования бюджетной отчетности, применения бюджетной классификации, организации бюджетного учета внебюджетных средств, а также исполнения судебных актов по обращению взысканий на средства бюджетов бюджетной системы РФ.
Принцип разграничения доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов между бюджетами бюджетной системы РФ (ст. 30 БК РФ) уточнен запретом органам государственной власти (органам местного самоуправления) налагать на юридические и физические лица не предусмотренные законодательством финансовые и иные обязательства по обеспечению выполнения своих полномочий. Таким образом, бюджетным учреждениям не могут быть переданы полномочия вышестоящих распорядителей бюджетных средств по финансированию других подведомственных последним организаций, а также по осуществлению финансового контроля за ними (если данные функции не являются целью создания соответствующего государственного учреждения). Кроме того, это уточнение определяет невозможность дополнительной детализации использования полученных бюджетных средств сверх установленной вышестоящим органом (то есть в случае, если средства выделены, например, на капитальное строительство, перечень объектов этого строительства должен быть четко определен вышестоящим органом).