Обязанности аудитора, определенные законом, считаются выполненными, если он обеспечил указанных лиц такой информацией.
Приверженцы широкого толкования ответственности аудитора считают, что основанием для официального подтверждения ответственности аудитора является не фактическое знание конкретного истца, который будет использовать информацию, содержащуюся в отчетности, и полагаться на нее, а фактическое знание ограниченной группы, которая будет использовать информацию, содержащуюся в отчетности, и полагаться на нее. Аудиторы, высказывающие мнение о публикуемой отчетности, которая поступит в общественное пользование, должны учитывать наиболее вероятные цели, для которых может быть использована эта отчетность.
В то же время отказ от обычных средств предосторожности и нежелание провести обычное в таких случаях исследование ситуации есть не что иное, как взаимная небрежность, и истец виновен в той же, если не в большей, степени, что и ответчик-аудитор.
Их взаимосвязь основана на следующем. Многие профессионалы в области права и бухгалтерского учета считают, что основная причина возбуждения судебных разбирательств против аудиторских фирм заключается в том, что пользователи финансовой отчетности не отличают предпринимательскую несостоятельность от несостоятельности аудита, а несостоятельность аудита от аудиторского риска.
Предпринимательская несостоятельность — это высокая степень риска того, что данное предприятие окажется банкротом. Под несостоятельностью аудита понимается ситуация, когда аудитор приходит к неточному выводу в результате аудиторской проверки и представляет ошибочное заключение, что может случиться при невыполнении требований общепринятых стандартов аудита.
Аудиторский риск — это ситуация, когда аудитор приходит к неточному выводу в результате аудиторской проверки и представляет ошибочное заключение, даже выполнив все аудиторские процедуры. Одним из инструментов снижения аудиторских рисков служит институт страхования профессиональной ответственности.
4. Страхование ответственности аудиторов и аудиторских фирм
Во всем мире распространено страхование профессиональной ответственности, добровольное либо обязательное, особенно в тех сферах, где исполнитель не сможет самостоятельно возместить ущерб заказчику (потребителю) услуг без помощи страховой компании.
При добровольном страховании ответственности страхователь инициативно заключает договор со страховой компанией, тем самым демонстрируя свою ответственность перед заказчиками (потребителями), укрепляя свою деловую репутацию. При обязательном страховании страхователь обязан заключить договор со страховой компанией в силу законодательных норм, где прописываются особенности (правила) такого вида страхования.
В российской законодательстве нет понятия «профессиональная ответственность». Его соотносят с гражданской ответственностью — обязанностью возместить причиненный другим лицам вред, и считают объектом имущественного страхования1.
Ст. 4 ФЗ РФ от 27 ноября 1992 г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в РФ».
В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» при проведении обязательного аудита аудиторская организация обязана страховать риск ответственности за нарушение договора. Это, по сути, добровольное страхование, так как в настоящее время отсутствует федеральный закон об обязательном страховании гражданской ответственности при проведенииаудита1.
По нормам ГК РФ существует два вида ответственности: гражданская и договорная (т.е. по договору). В статье 13 Закона «Об аудиторской деятельности» имеется в виду именно второй случай, т.е. страхование каждого договора. Однако это неудобно и на практике встречается весьма редко. Как правило, страховые компании предлагают услуги по страхованию риска ответственности за нарушение всех договоров аудиторской компании на определенный период либо генеральное страхование с открытым перечнем (куда можно дополнительно вписать новый договор).
С одной стороны, эта форма удобна для аудиторов (нет необходимости обращаться по каждому договору), но, с другой стороны, страховые компании вводят свои ограничения. Например, страховая фирма ставит условие добавлять в открытый перечень только те договоры, которые исполняли определенные аудиторы, или может поднять страховые тарифы за договор, если им не внушает доверия клиент аудиторской компании.
Стороны договора страхования профессиональной ответственности аудитора: страхователь — аудиторская организация, заключившая договор на проведение обязательного аудита, и страховщик — организация, имеющая лицензию на данный вид страхования.
По договору страхования риска ответственности за нарушение договора страхуется, как правило, риск ответственности самого страхователя. Выгодоприобретателем по этому договору при проведении обязательного аудита становится сторона договора, перед которой по условиям этого договора страхователь (аудиторская организация) должен нести юридическую ответственность.
Выгодоприобретателями при страховании риска ответственности за причинение вреда третьим лицам при осуществлении аудиторской деятельности (проведении обязательного и инициативного аудита), оказании сопутствующих аудиту услуг являются лица, имущественным интересам которых может быть причинен вред, независимо от того, состоял потерпевший со страхователем в договорных отношениях или нет.
Определенную специфику имеет страхование профессиональной ответственности индивидуального аудитора. Одним из отличий индивидуальных аудиторов от аудиторских компаний по законодательству РФ является отсутствие к ним требования об обязательном страховании своей профессиональной ответственности.
Это следует из запрета на проведение обязательного аудита индивидуальными аудиторами. Тем не менее существует мировая практика обязательного страхования индивидуальными аудиторами своего риска. В российской практике такой подход рассматривается как перспективный, и соответствующая поправка содержится в проекте новой редакции закона об аудиторской деятельности.
Предметом договора страхования профессиональной ответственности является страховой случай — свершившееся событие, с наступлением которого возникает обязанность страховщика выплатить страховое возмещение. Случай признается страховым, если он произошел в результате событий, имеющих признаки вероятности и случайности. Как правило, страховой случай признается по решению суда, который определяет и размер ущерба.
Применительно к аудиторской деятельности случай будет признан страховым, если страхователь сможет доказать, что аудитор ошибся в выражении мнения не в силу ограничений, присущих аудиту и влияющих на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, а именно вследствие неумышленных нарушений принципов аудита1.
При проведении обязательного аудита к страховым событиям могут относиться, например:
1) непреднамеренные случайные ошибки страхователя (его сотрудников), допущенные при проведении аудита и выражении мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица;
• Доказанное умышленное отступление аудитора от принципов аудита, например при выдаче заведомо ложного аудиторского заключения, не будет признано страховым случаем согласно ст. 928 ГК РФ.
2) технические ошибки страхователя (его сотрудников), повлекшие сбой (повреждение, отказ) компьютерного оборудования аудируемых лиц (в том числе компьютерной техники, программного обеспечения и т.п.), если оно использовалось в целях проведения аудиторской проверки с предварительного разрешения аудируемого лица;
3) ошибочные действия (бездействие) страхователя (его сотрудников), в силу которых были нарушены сроки выполнения обязательств по договору оказания аудиторских услуг (сроки проведения аудиторской проверки, сроки передачи заключения и т.п.) или обязательства вообще не были исполнены;
4) другие случаи причинения вреда при осуществлении аудиторской деятельности или непреднамеренного нарушения договора оказания аудиторских услуг страхователем (его сотрудниками). Под страховым событием также может рассматриваться причинение ущерба третьим лицам в результате непреднамеренной профессиональной ошибки аудитора при оказании следующих услуг:
• проведении проверок финансовой (бухгалтерской) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых документов;
• услуг по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учета, составлению бухгалтерской и налоговой отчетности;
• анализ хозяйственно-финансовой деятельности;
• оценка активов и пассивов;
• иных услуг.
Конкретные правила страхования ответственности аудитора разрабатываются и предлагаются страховыми компаниями. Они определяют объект страхования, страховые случаи, размер не- компенсируемого страховщиком убытка (франшизу), порядок уплаты страховых взносов, порядок выплат страхового возмещения, страховой тариф.