При проверке полноты оприходования материальных ценностей внутренние документы сверяют с сопроводительными документами поставщиков. Аудитор изучает правильность составления актов на расхождение в количестве и качестве поступивших материальных ценностей и своевременность предъявления претензий к поставщикам или транспортной организации (например, железной дороге).
В случае необходимости аудитор проводит встречную сверку с документами, находящимися у поставщиков материальных ценностей.
МПЗ, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, в соответствии с условиями договоров принимают к учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.
Материальные ценности, принятые на ответственное хранение, а также сырье и материалы, принятые в переработку в качестве давальческого сырья, должны храниться и учитываться отдельно от собственных производственных запасов. Такие ценности должны быть учтены на забалансовых счетах 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и 003 "Материалы, принятые в переработку".
Проверка неотфактурованных поставок имеет некоторые особенности. Они должны быть отражены в регистре по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по цене последней партии поступления по каждой поставке отдельно, причем вместо номера должна ставиться буква "Н" (неотфактурованные). Аудитору следует уточнить, как были сделаны в учете записи по оприходованию таких материальных ценностей, поскольку в следующем месяце, по мере поступления документов поставщиков, эти записи должны быть сторнированы с одновременным оприходованием материалов по фактической стоимости приобретения на основании расчетных документов поставщиков.
При наличии неотфактурованных поставок аудитор проверяет:
• как соблюдается порядок составления приемных актов;
• правильность и полноту оприходования ценностей, поступивших без документов;
• правильность установления цен;
• правильность корректировок при поступлении встречных документов поставщика (для этого аудитору необходимо сверить записи в акте приемки с данными поступивших позже документов поставщиков).
Если у клиента имеются материальные ценности в пути, т.е. оплаченные, но еще не прибывшие к концу месяца, то аудитору для подтверждения достоверности отражения в бухгалтерском учете и балансе стоимости таких ценностей целесообразно убедиться в том, что они впоследствии получены и оплачены или включены в состав кредиторской задолженности на дату составления баланса.
Иногда в составе статьи "Материальные ценности в пути" организации отражают выявленные при приемке материалов недостачи, различные претензионные суммы по расчетам с поставщиками, дебиторские задолженности за оплаченные и долгое время не оприходованные (иногда возможно и похищенные) ценности. Поэтому объектами последующей проверки должны стать учетные записи в регистре по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в части расчетов за оплаченные материальные ценности, находящиеся в пути. По каждому расчетному (платежному) документу, по которому в течение длительного времени не поступили оплаченные материальные ценности, необходимо тщательно проверить транспортную накладную (квитанцию) и другие основания для предъявления счета к оплате. При необходимости аудитор сопоставляет эти записи со взаимосвязанными первичными документами и учетными регистрами поставщиков (проводит встречную сверку) [12].
В ходе проведения аудита МПЗ на ООО "ВСЗ" были выявлены следующие ошибки:
- в организации приходные ордера составляются либо вручную на типографских бланках, либо на компьютере, при этом они не содержат обязательных реквизитов: экземпляр, составленный вручную, не содержит суммовые измерители, компьютерная распечатка - подписей ответственных лиц, например, такие нарушения допущены при оформлении:
приходного ордера №325 0т 07.02.2010;
приходного ордера №116 от 24.02.2010;
приходного ордера №107 от 21.02.2010;
приходного ордера №856 от 20.05.2010 (Приложение 3);
и др.
- Постановлением Госкомстата РФ №132 от 25.12.1998 "Об утверждении альбома унифицированных форм первичной учётной документации по учёту торговых операций" установлена форма №ТОРГ - 12 "Товарная накладная", служащая основанием для оприходования организацией поступающих ТМЦ, которые для поставщика являются товаром. В нарушение указанных требований в ООО "ВСЗ" допускаются случаи принятия к учёту МПЗ:
на основании первичных документов неунифицированной формы, например, на таких бланках составлены:
ООО "Группа Чесс" - накладная на проволоку сварочную светлую от 16.02.2010;
и др.
на основании недостаточно оформленных товарных накладных, например:
в товарной накладной № 48071 от 12.05.2010 на сумму 7010 руб. (в т. ч. НДС 1069 руб.32 коп.) не указаны адреса грузоотправителя и грузополучателя, нет расшифровки подписи лица, отгрузившего материалы, нет печати грузополучателя (Приложение 4);
и др.
- Постановлением Госкомстата РФ №78 от 28.11.1997 "Об утверждении унифицированных форм первичной учётной документации по учёту работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" установлена форма № 1 - Т "Товарно-транспортная накладная" (ТТН), предназначенная для учёта движения ТМЦ и расчётов за их перевозки автомобильным транспортом. ТТН включает в себя два раздела: товарный и транспортный. Товарный раздел заполняется грузоотправителем, на основании данного раздела грузоотправитель списывает ценности, а грузополучатель их приходует. В нарушение данных требований в организации допускается оприходование производственных запасов, доставка которых осуществлялась поставщиком или транспортной организацией - перевозчиком, при отсутствии ТТН, например отсутствуют ТТН:
к товарной накладной №140342 от 03.05.2010 ООО "Вологдаметаллооптторг" на сумму 35358 руб.20 коп. (в т. ч. НДС 7212 руб.45 коп.) (Приложение 5);
и др.
В ходе аудита МПЗ аудитор проверяет порядок отражения в учете НДС по поступающим ценностям.
Предъявляемые предприятию-покупателю к уплате суммы НДС, выделенные в расчетных документах поставщиков отдельной строкой, отражают по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям " и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Уплаченные суммы НДС не включают в стоимость приобретения производственных запасов на счетах 15 "Заготовление и приобретение материалов " и 10 "Материалы".
Дебетовое сальдо по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" на любую отчетную дату характеризует сумму НДС, относящуюся к приобретенным, но еще не оплаченным материальным ценностям. Эту сумму выделяют по соответствующей статье раздела IIактива баланса.
НДС по приобретенным материальным ценностям подлежит возмещению из бюджета только тогда, когда выполнены следующие законодательные условия:
• НДС выделен отдельной строкой в расчетных и первичных учетных документах,
• материальные ценности фактически оприходованы;
• материальные ценности приобретены для производственных нужд.
Во всех случаях НДС списывают только при условии оприходования и оплаты ценностей поставщику.
На практике достаточно распространено нарушение, когда организации списывают материальные ценности на затраты без их оприходования, т.е. не соблюдая требования полноты отражения операций с МПЗ. Это приводит к налоговым последствиям по НДС.
При определенных условиях НДС, приходящийся на поступившие материальные ценности, подлежит включению в их фактическую себестоимость приобретения, в частности, когда:
• производственные запасы используют для изготовления продукции, выполнения работ или услуг, не облагаемых НДС;
• производственные запасы покупают за наличный расчет у организаций розничной торговли и населения;
• приобретают многооборотную тару;
• в счете-фактуре и расчетных документах НДС не выделен [13].
Ошибок при проверке порядка отражения в учете НДС по поступающим ценностям выявлено не было. Однако, ООО "ВСЗ" следует обратить внимание, что, в соответствии с п.1 ст.172 НК РФ, вычетам подлежат только суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, без достаточного оформления приходных документов организация не сможет принять к вычету "входной" НДС по приобретены товарно-материальным ценностям.
Материалы со склада отпускают в подразделения организации, например, в цехи.
Документально отпуск материалов в производство подтверждается лимитно-заборной картой (форма №М-8) или требованием-накладной формы №М-11.
Лимитно-заборные карты применяются при наличии лимитов отпуска материалов для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на производственные нужды и является оправдательным документом для списания материальных ценностей со склада. Лимитно-заборные карты выписываются отделом снабжения на одно наименование материала сроком на один месяц.
На ООО "ВСЗ" лимитно-заборная карта выписывается в одном экземпляре и передаётся подразделению организации. Склад отпускает материалы при предъявлении лимитно-заборной карты. Лимит указывается в карточке учёта материалов по форме № М-17. представитель подразделения при получении материалов расписывается непосредственно в карточках учёта материалов, в лимитно-заборной карте расписывается кладовщик.