Основанием возникновения арендных отношений между ТОО «Премьер» и арендаторами является заключение договора об аренде. Таким образом, первоначальным документом, определяющим экономико-правовую сторону арендных отношений является договор, в котором находят отражение: состав и стоимость передаваемого в аренду имущества; размер арендной платы; сроки аренды; распределение обязанностей сторон по восстановлению и ремонту арендованного имущества; обязанности арендодателя представить арендатору имущество в соответствии с условиями договора; порядок внесения арендной платы и возвращения имущества арендодателю в состоянии, обусловленном договором.
Например, ТОО «Премьер» предоставил ИП Манкенову технологическое оборудование на условиях текущей аренде. По договору аренды передано технологическое оборудование в виде линии по розливу напитков. Срок аренды — 1 год. По договору арендная плата устанавливается арендатором ежемесячно в размере 75,0 тыс. тенге. Договор об аренде технологического оборудования представлен в Приложении 1.
Система бухгалтерского учета предполагает обязательное документирование всех финансово-хозяйственных операций. Любая запись в бухгалтерских документах или, как их называют, учетных регистрах требует наличия документа, подтверждающего факт совершения операции. В арендных отношениях такими документами являются счета, налоговые счета-фактуры, которые называют первичными документами. Эти документы признаются основанием для учета при наличии в них даты составления, наименования предприятия, содержания хозяйственной операции, наименования должностных лиц, ответственных за составление документа, подписи и т.д. Все эти признаки называются реквизитами документа. [3, с.7]
Согласно СБУ 17 «Учет аренды» риски и вознаграждения, связанные с правом собственности на актив, остаются у ТОО «Премьер».
Ежемесячно, в начале отчетного периода бухгалтерская служба ТОО «Премьер» выставляет ИП Манкенову счет-фактуру на арендную плату. (Приложение 2)
При этом арендные платежи признаются бухгалтерской службой ТОО «Премьер» как доход на равномерной основе в течение всего срока аренды.
В бухгалтерском учете арендодателя основные средства, переданные в аренду, числятся в составе основных средств на соответствующих счетах группы счетов 2410 "Основные средства" Рабочего плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.
Арендная плата, причитающаяся к получению, в соответствии с заключенным договором отражается по дебету счета 1260 "Краткосрочная дебиторская задолженность по аренде" и кредиту счета 6260 "Доходы от операционной аренды"; если же аренда является основным видом деятельности предприятия, то кредитуют счет 6010 "Доход от реализации продукции и оказания услуг".
Сданные в аренду активы рассматриваются как амортизируемое имущество. Начисленная сумма износа по сданным предприятием в аренду активам признается как расход данного предприятия в каждом отчетном периоде. Поскольку имущество, сдаваемое в текущую аренду, отражается в бухгалтерском балансе арендодателя, то и износ по объектам, сданным в текущую аренду, начисляет арендодатель. Начисление амортизации производится арендодателем по дебету счета 7470 «Прочие расходы» и кредиту счетов группы счетов 2420 "Амортизация и обесценение основных средств". Если же аренда является основным видом деятельности для арендодателя, то при начислении износа дебетуют счет 8045 «Накладные расходы по амортизации основных средств». Начисление амортизации на имущество, сдаваемое в аренду, производится в соответствии с методами, предусмотренными СБУ 6 «Учет основных средств» и учетной политикой предприятия.
Сданное в аренду технологическое оборудование, в учете ТОО «Премьер» рассматривается как амортизируемое имущество. Начисленная сумма износа признается как расход ТОО «Премьер» в каждом отчетном периоде. Норма амортизационных отчислений на технологическое оборудование, в соответствие со ст.110 Налогового Кодекса Республики Казахстан – 15%. [4] Начисление амортизации производится методом равномерного (прямолинейного) списания стоимости, при котором амортизируемая стоимость объекта ежемесячно списывается в равных суммах.
Стоимость технологического оборудования - 300000 тенге, ликвидационная стоимость в размере 20000 тенге, срок эксплуатации оборудования определен в 10 лет. Ежегодная сумма амортизации по методу равномерного списания стоимости составит: (300000 – 20000) / 10 лет = 28000 тенге. И соответственно ежемесячная сумма амортизации составляет 28000/12 месяцев = 2333,33 тенге.
Начисление амортизации производится арендодателем по дебету счета 7470 «Прочие расходы» и кредиту счетов группы счетов 2420 "Амортизация и обесценение основных средств". Аналитический учет амортизационных отчислений ведется в ведомости начисления амортизации по группе фиксированных активов, которая представлена в Приложении 3.
Поступление арендной платы отражается по дебету соответствующих счетов по учету денежных средств и кредиту счета 1260 "Краткосрочная дебиторская задолженность по аренде".
Рассмотрим корреспонденцию счетов по аренде технологического оборудования у ТОО «Премьер». (таблица 1)
Таблица 1 – Учет текущей аренды у арендодателя
| 1 | Наименование хозяйственной операции | Сумма | Корреспонденция счетов | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Выставлен счет арендатору | 65217 | 1260 | 6260 |
| 2 | На сумму НДС | 9783 | 1260 | 3130 |
| 3 | Поступление денег на расчетный счет от арендатора | 75000 | 1040 | 1260 |
Таким образом, в учете арендодателя ТОО «Премьер» отражаются следующие операции арендных отношений:
- начисление аренды отражается по дебету как краткосрочная дебиторская задолженность и по кредиту – как доход;
- получение арендной платы отражается по кредиту краткосрочной дебиторской задолженности и по дебету счетов по учету денежных средств;
- начисление амортизации отражается по дебету счета по учету прочих расходов.
Учет аренды от лица арендатора
Формы аренды и условия арендного договора влияют на отражение операций в учете. Порядок учета аренды определен Стандартом бухгалтерского учета 17 "Учет аренды", в соответствие с которым в зависимости от срока аренды различают текущую и финансируемую аренду. [24, с.7]
В учете арендатора имущество числится за балансом. Признание расходов по текущей аренде арендатором производится на систематической основе в каждом отчетном периоде.
Арендатор признает расходы по текущей аренде в виде арендной платы на систематической основе, и в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от оплаты. В финансовой отчетности арендатора арендные платежи признаются расходами периода в части оплаты за аренду офиса и как производственные расходы при оплате арендных платежей за производственное оборудование.
Арендная плата по текущей аренде относится на счета тех производств, где используются арендованные активы, и в бухгалтерском учете отражается по дебету следующих счетов:
8047 "Накладные расходы по аренде" - если основные средства используются в производственных целях;
7110 "Расходы по реализации товаров и оказанию услуг" - если основные средства непосредственно связаны с процессом реализации товаров (работ, услуг);
7210 "Общие и административные расходы" - если основные средства используются для общехозяйственных нужд
и кредиту счета 3360 "Краткосрочная кредиторская задолженность по аренде".
В случае оплаты арендных платежей за будущие отчетные периоды дебетуется счет 1620 "Расходы будущих периодов" и кредитуются счета денежных средств соответствующих подразделов.
При наступлении отчетного периода соответствующая доля арендной платы переносится на счета производственного учета раздела 8 Рабочего плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий или счета расходов раздела 7 Рабочего плана счетов.
Не всегда имущество, арендованное предприятием, полностью отвечает его запросам. Поэтому иногда арендаторы самостоятельно улучшают арендованное имущество - делают ремонт, проводят перепланировку помещений и т.д. [13, с.78]
Отражение в бухгалтерском учете арендатора затрат на улучшение арендованного имущества (если оно производится с согласия собственника), зависит от того, какие это улучшения - капитального или текущего характера. Об улучшении капитального характера можно говорить только в том случае, когда арендатор, например, сделал пристройку к зданию или же модернизировал арендуемое имущество, то есть произвел капитальные вложения.
Учет затрат на капитальный ремонт, произведенный арендатором, зависит от условий договора на аренду имущества, заключенного соглашением сторон.
Например, предприятие ИП Манкенов взял в аренду офисное помещение сроком и технологическое оборудование сроком на 12 месяцев. Арендная плата за аренду офисного помещения составляет 210000 тенге за весь период аренды (17500 тенге ежемесячно), технологического оборудования — 75000 тенге ежемесячно, НДС в т.ч.
Расходами периода в ноябре 2006 года будут признаны арендные платежи за офис в сумме 17500 тенге (210000/ 12), производственные расходы по аренде составят в ноябре 2006 года 75000 тенге.
Отражение в учете аренды производственных фондов (технологического оборудования) представлено в таблице 2.
Таблица 2 – Корреспонденция счетов по учету аренды технологического оборудования у ИП Манкенов
| Содержание хозяйственных операций | Сумма | Корреспонденция счетов | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1. Начислена арендная плата за отчетный период | 65217 | 8047 | 3360 |
| 2. На сумму НДС по арендной плате | 9783 | 1420 | 3360 |
| 4. Оплата за аренду | 75000 | 3360 | 1040 |
Плата за аренду производственных фондов включается в состав накладных расходов. Расходы по аренде основных средств общехозяйственного назначения признаются расходами периода. В целях достоверного отражения себестоимости товарно-материальных запасов необходимо учитывать, что расходы по выплате процентов по аренде имущества относятся к расходам периода. Нередки случаи, когда весь платеж по арендным обязательствам предприятие относит на себестоимость продукции, тогда как необходимо разделение суммы платежа на части, относимой на себестоимость и расходов по выплате арендного процента, в состав себестоимости не входящих.