Для визнання нематеріальних активів, створених на підприємстві, відповідно до вимог ПБО 8 застосовуються додаткові критерії визнання:
1. Витрати на створення нематеріального активу класифікуються на етапдосліджень та етап розробок.
Дослідження – заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань.
Розробка– застосування підприємством результатів досліджень та інших знань для планування і проектування нових або значно вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем або послуг до початку їхнього серійного виробництва чи використання.
2. Витрати на дослідження визнаються витратами під час їх здійснення. Якщо підприємство не може відокремити етап дослідження від етапу розробок у процесі створення нематеріального активу, тоді всі витрати розглядаються як витрати на дослідження.
3. Нематеріальний актив, отриманий в результаті розробки, слід відображати в балансі (визнавати) за умови, якщо підприємство має:
— намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або використання;
— можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу;
— інформацію для достовірного визначення витрат, пов’язаних з розробкою нематеріального активу.
Якщо нематеріальний актив не відповідає переліченим вище критеріям визнання, то витрати, пов’язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені, без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом. [1; с.238]
1.2 Нормативне забезпечення обліку нематеріальних активів
Нормативне забезпечення обліку нематеріальних активів регулюється:
1. Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 № 196-XIV.
2. Законом України “Про авторське право і суміжні права” від 23.12.93 № 3792-XII.
3.Законом України “Про податок на додану вартість” від 03.04.97 № 168/97-ВР.
4. Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій від 30.11.99 № 291.
5.Законом України “Про охорону прав на винаходи і корисні моделі ” від 05.12.93 № 3691-XII.
6.Законом України “Про охорону прав на знаки для товарів і послуг” від 15.12.93 № 3688-ХІІ.
7.Наказом “Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку” від 18.10.1999 № 242.
8. Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 8 “Нематеріальні активн”: Затв. наказом Міністерства фінансів України 18 жовтня 1999 р. № 242 і зареєстровано міністерством юстиції України 2 листопада 1999 р. за № 750/4043 (зі змін. доп.).
9. Інструкцією по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків: Затв. наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 р. № 69, з наступними змінами і доповненнями.
1.3 Оцінка нематеріальних активів
На сьогодні є три класичні підходи до оцінки нематеріальних активів, а саме: витратний, порівняльний і підхід прибутковості. Найчастіше на підприємствах України використовують перший підхід.
Витратний підхід.
Такі об’єкти інтелектуальної власності, як інформаційні бази даних, що підпадають під визначення нематеріального активу, як правило, створюються протягом досить тривалого періоду, і витрати на їх формування найчастіше списують за витратними статтями. Незважаючи на це, зібрана наукова бібліотека, наприклад, може становити величезну цінність — подекуди вона може бути найдорожчим активом підприємства, особливо, якщо це підприємство — науковий інститут або вищий навчальний заклад. Активи такого роду оцінюються за методом вартості створення, тобто з погляду витратного підходу.
Витратний підхід застосовується при оцінці вартості нематеріальних активів, якщо неможливо знайти аналоги, а прогнозований прибуток не є стабільним.
Оцінюючи, слід врахувати всі істотні витрати, такі як праця, маркетингові та рекламні витрати, витрати на страхування ризиків, пов'язаних з об'єктами інтелектуальної власності, витрати на вирішення правових конфліктів, на матеріали, витрачені на формування об'єкта інтелектуальної власності, собівартість науково-методичного забезпечення, індивідуалізації власної продукції — логотипа, ліцензій, сертифікатів тощо.
Порівняльний підхід
В економічній літературі цей підхід має ще одну назву — ринковий. Він застосовується, якщо є досить розвинутий ринок продажу нематеріальних активів, що оцінюються. Цей підхід ґрунтується на принципі ринку, що ефективно функціонує, на якому інвестори купують і продають активи аналогічного типу, приймаючи при цьому незалежні індивідуальні рішення.
Підхід прибутковості
При оцінці патентів і ліцензій, торгової марки, франшизи, майнових прав використовується, як правило, третій підхід — підхід прибутковості.
Він ґрунтується на розрахунку економічних вигід, пов'язаних з отриманням прибутку за рахунок нематеріальних активів, не відооражгних на балансі підприємства, які забезпечують прибуток на активи або власний капітал вище середнього рівня.[5; с.158]
Оцінюючи внесок у вигляді майнових прав, вкрай важливо обґрунтовано сформувати вартість внеску. Обґрунтування передбачає:
— або визначення в угоді про передачу майнових прав методу (способу), за допомогою якого було сформовано ціну майнового права (прав);
—або посилання в угоді про передачу майнових прав на висновок компетентного експерта щодо визначення ціни майнового права (прав).
Прийняття національних положень обліку зумовило істотні зміни в організації і методиці ведення бухгалтерського обліку в Україні. Ці положення містять велику кількість термінів, що вперше використовуються у вітчизняній практиці. Не є винятком і П(С)БО 8, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18 жовтня 1999 р. № 242, у якому використовується новий термін "гудвіл".
Гудвіл — це нематеріальний актив, вартість якого визначається як різниця між балансовою вартістю активів підприємства та його звичайною вартістю як цілісного майнового комплексу, що виникає внаслідок використання кращих управлінських якостей, домінуючої позиції на ринку товарів робіт, послуг), нових технологій тощо (п. 1.7 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств").
"Гудвіл — перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів та зобов'язань на дату придбання" (п. 4 Загальних положень П(С)БО 19 "Об'єднання підприємств").
Оскільки гудвіл не є самостійним об'єктом майнових прав, він не може бути безпосередньо предметом будь-якої цивільної угоди між сторонами, самостійним предметом внеску на формування відокремленого майна суб'єкта підприємницької діяльності. Гудвіл виникає, коли предметом внеску є цілісний майновий комплекс підприємства. Це відбувається у двох випадках:
1) коли до діючого підприємства приєднується інше підприємство. У такому разі відбувається реорганізація другого підприємства шляхом приєднання до першого, яке отримує на свій баланс всі активи та пасиви приєднаного підприємства. Власник реорганізованого підприємства отримує частку (пай, пакет акцій) першого підприємства на суму, що дорівнює узгодженій сторонами вартості цілісного майнового комплексу приєднаного підприємства. Ця узгоджена вартість складається з вартості чистих активів приєднаного підприємства (активи підприємства за вирахуванням його зобов'язань) та гудвілу. Якщо вартість придбання цілісного майнового комплексу більша від вартості чистих активів приєднаного підприємства, різниця становить вартість гудвілу. Якщо вартість придбання цілісного майнового комплексу менша від вартості чистих активів приєднаного підприємства, різниця становить вартість негативного гудвілу (від'ємне значення);
2) коли зливаються два (або більше) підприємства. У такому разі відбувається реорганізація кожного з об'єктів злиття, внаслідок чого виникає нове підприємство. Відокремлене майно нового підприємства формується за рахунок внесків власників реорганізованих підприємств у вигляді цілісних майнових комплексів цих підприємств. Розмір і вартість часток власників реорганізованих підприємств у новому підприємстві визначаються сторонами на підставі узгодження вартості кожного з підприємств, що реорганізуються.
Звісно, інститут гудвілу не може бути застосований до бізнесу, що провадиться без утворення юридичної особи, тобто підприємцем — фізичною особою.
Оскільки гудвіл не є самостійним об'єктом цивільних прав, його існування не вимагає будь-якого документального підтвердження. Підставою для відображення вартості гудвілу в обліку є угода про отримання цілісного майнового комплексу підприємства, де вартість його чистих активів не збігається з вартістю придбання.
Невідповідність справедливої вартості придбаних чистих активів розміру оплати за придбання підприємства, якому ці активи належали, пояснюється тим, що ціна підприємства як цілісного майнового комплексу, як правило, дуже відрізняється від суми вартості всіх цих активів, якби вони продавалися поодинці. Ця різниця і є від'ємним гудвілом. Від'ємний гудвіл — це такий самий контрактів, як знос або торгова націнка, і в його бухгалтерському відображенні немає жодних труднощів.
Як підсумок, можна виділити головну ознаку наявності гудвілу і від'ємного гудвілу — це невідповідність сплаченої за придбання підприємства суми сукупній вартості переданих чистих активів, що надійшли на баланс внаслідок здійснення такої покупки. В активах, придбаних поодинці, гудвілу бути не може. Не може бути гудвілу і при здійсненні фінансових інвестицій. [6; с.121]