По объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформляются соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, затем документы передаются на государственную регистрацию. По фактически эксплуатируемым объектам амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
В соответствии с пунктом 23 ПБУ 6/01 амортизация по объектам основных средств начисляется все время по мере его использования, но кроме восстановительного периода продолжительностью более одного года или в случаях консервации объектов сроком более 90 дней. Порядок консервации объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом могут быть пере ведены на консервацию объекты основных средств, находящиеся в определенном технологическом комплексе и (или) имеющие законченный цикл технологического процесса.
Если в соответствии с законодательством РФ о мобилизационной подготовке или мобилизации организация консервирует основные средства и не использует их для извлечения дохода, то амортизация по ним не начисляется.
Согласно пункту 18 ПБУ 6/01, амортизация на объекты основных средств может производиться следующими способами:
1) линейным способом; 2) способом уменьшаемого остатка; 3) списанием стоимости по сумме лет срока полезного пользования; 4) способом списания стоимости в пропорции к объему продукции (работ, услуг).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Начисление амортизации основных средств осуществляется на основе рассчитанных предприятием годовых норм. Годовая норма амортизации объектов основных средств определяется в процентах как отношение суммы годовой амортизации к первоначальной стоимости соответствующих объектов основных средств. При этом сумма годовой амортизации определяется путем деления первоначальной стоимости объекта на нормативный срок его полезного использования.
Рассмотрим экономическое содержание и методику начисления амортизации основных средств различными способами при одинаковых исходных данных: первоначальная (восстановительная) стоимость оборудования – 16 200 рублей, срок полезного использования – 8 лет, годовая норма амортизации – 12,5 % (100:8 лет).
Сущность линейного способа заключается в том, что годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
Линейный способ начисления амортизации целесообразно применять как для пассивной, так и для активной части основных средств, которые равномерно переносят свою стоимость на издержки производства и обращения.
При этом способе начисления амортизации ежегодно в затраты производства и расходы на продажу будет включаться стоимость оборудования в сумме 2 025 руб. (16 200 руб. * 12,5%), а ежемесячная сумма амортизации составит 168 руб. 75 коп. (2 025 руб. / 12 мес., или путем деления стоимости оборудования на количество месяцев полезного использования: 16 200 руб. / (12 мес. * 8 лет), что видно из нижеследующей таблицы.
Таблица 2. Начисление амортизации линейным способом, руб.
| годы | сумма амортизации | |||
| за год | с начала эксплуатации | в % к | за | |
| эксплуатации | итогу | месяц | ||
| 1 | 2025 | 2025 | 12,5 | 168,75 |
| 2 | 2025 | 4 050 | 25 | 168,75 |
| 3 | 2025 | 6 075 | 37,5 | 168,75 |
| 4 | 2025 | 8 100 | 50 | 168,75 |
| 5 | 2025 | 10 125 | 62,5 | 168,75 |
| 6 | 2025 | 12 150 | 75 | 168,75 |
| 7 | 2025 | 14 175 | 87,5 | 168, 5 |
| 8 | 2025 | 16 200 | 100 | 168,75 |
Как видно из таблицы 2 , за 8 лет эксплуатации оборудование в полной сумме перенесет свою стоимость в затраты производства.
Сущность способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования ( кумулятивный способ) состоит в том, что годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из кумулятивного числа первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе число лет. Остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – кумулятивное число.
Продолжим наш пример. Кумулятивное число для оборудования с 8-летним сроком полезного использования составит 36 (1+2+3+4+5+6+7+8). Для первого года эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений составит 3 600 руб. (16 200 руб.*8 лет / 36), а месячная – 300 руб. ( 3 600 руб./12 мес.); для второго года годовая сумма – 3 150 руб. (16 200 руб.*7 лет / 36), а месячная – 262 руб.50 коп. ( 3 150 руб./12 мес.).
За 8 лет сумма амортизационных отчислений составит 16 200 руб.
Этот метод начисления амортизации целесообразно применять для активной части основных средств, которые в первые годы эксплуатации более интенсивно используются в производственной деятельности организации.
Табл.3.Начисление амортизации кумулятивным способом.
| годыэксплуа- | сумма амортизации | |||
| за год | с началаэксплуатации | в % к | за | |
| тации | итогу | месяц | ||
| 1 | 3600 | 3 600 | 22,2 | 300 |
| 2 | 3150 | 6 750 | 41,7 | 262,5 |
| 3 | 2700 | 9450 | 58,3 | 225 |
| 4 | 2250 | 11700 | 72,2 | 187,5 |
| 5 | 1 800 | 13500 | 83,3 | 150 |
| 6 | 1350 | 14850 | 91,7 | 112,5 |
| 7 | 900 | 15750 | 97,2 | 75 |
| 8 | 450 | 16200 | 100 | 37,5 |
Как видно из таблицы 3, за 8 лет эксплуатации оборудование в полной сумме перенесет свою стоимость в издержки производства и обращения.
Однако в отличие от линейного способа начисления амортизации при этом способе в первые годы эксплуатации объект основных средств погашает свою стоимость в больших суммах, что гарантирует собственнику получение меньшей суммы убытка при досрочном выбытии оборудования.
Сущность способа уменьшаемого остатка (регрессивный способ) состоит в том, что годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, установленной в зависимости от срока полезного использования, обычно увеличенной в два раза.
В рассматриваемом примере годовая норма амортизационных отчислений, увеличенная вдвое, составит 25 %.
Для первого года эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений составит 4 050 руб. ( 16 200 руб.* 25%). А месячная - 337 руб. 50 коп. (4 050 руб./12 мес.).
Таблица 4. Начисление амортизации регрессивным способом.
| годы | аморти- | сумма амортизации | |||
| эксплуа- | зируемая | за год | с нач. экс- | в % к | за |
| тации | стоимость | плуатации | итогу | месяц | |
| 1 | 16 200 | 4 050 | 4 050 | 25 | 337,5 |
| 2 | 12 150 | 3 037,50 | 7 088 | 43,8 | 253,125 |
| 3 | 9 112,50 | 2 278,10 | 9 366 | 57,8 | 189,8417 |
| 4 | 6 834,40 | 1 708,60 | 11 074 | 68,4 | 142,3833 |
| 5 | 5 125,80 | 1 281,50 | 12 356 | 76,3 | 106,7917 |
| 6 | 3 844,30 | 961,1 | 13 317 | 82,2 | 80,09167 |
| 7 | 2 883,20 | 720,8 | 14 038 | 86,7 | 60,06667 |
| 8 | 3 162,40 | 540,6 | 14 578 | 90 | 45,05 |
Как видно из таблицы 4, при этом методе начисления амортизации сумма накопленной амортизации (14 578,2 руб.) оказалась меньше первоначальной стоимости объекта (16 200 руб.) на 1 621.8 руб. Это нормальное явление, так как при использовании большинства различных нелинейных способов начисления амортизации остается так называемая ликвидационная стоимость.
Сущность пропорционального способа начисления амортизации состоит в том, что амортизационные отчисления производятся пропорционально объему полученной продукции, выполненных работ и услуг, исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Этот способ начисления амортизации применим для активной части основных средств, работа которых может быть измерена натуральными показателями.
Это объясняется тем, что более интенсивное использование машин, с одной стороны, обеспечивает увеличение общей выработки на машину, а с другой – ведет к сокращению полезного срока ее использования, более быстрому снашиванию отдельных узлов и механизмов, и, следовательно, сумма начисленной амортизации должна зависеть от объема выполненных работ или количества часов работы. Поэтому теоретически обоснованно и практически целесообразно производить начисление амортизации на активную часть основных средств с учетом их «активной деятельности».
Начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия данного объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания этого объекта с бухгалтерского учета или полного погашения его первоначальной стоимости.