Оскільки валютні операції мають таку особливість, як поява курсових різниць під час їх здійснення, особливо ретельно слід перевіряти правильність перерахування їх за курсом НБУ, установленим на дату перерахунку чи на дату виконання операції.
Після інвентаризації валютних коштів у касі необхідно зробити формальну перевірку касової документації, для того щоб з’ясувати:
- правильність ведення касової книги та відповідність записів у касовому звіті та касовій книзі;
- правильність оформлення прибуткових та видаткових касових ордерів, їх достовірність, законність, доцільність, економічну ефективність;
- достовірність записів у касовий звіт на підставі первинних документів;
- правильність складання журналу прибуткових та видаткових касових ордерів;
- наявність договору на повну матеріальну відповідальність;
- дотримання ліміту готівки в касі.
Перевіряючи надходження грошей до каси з валютного рахунку, потрібно звірити записи в касовій книзі, спеціальних заявках, касових ордерах та виписках банку, а також перевірити повноту і своєчасність оприбуткування валюти з банку. При цьому доцільність проведених операцій перевіряється наявністю розпорядчих документів. Перевіркою видаткових касових документів установлюється правильність списання і законність витрачання готівки в касі. Оскільки головним каналом руху готівкової іноземної валюти є видача коштів на закордонні відрядження, перевіряється наявність розпорядчих документів та правильність складання авансових звітів, відповідність сум, зазначених у них, даним виправдовувальних та розпорядчих документів, а також правильність арифметичних дій у них.
Правильність, повнота і своєчасність внесення готівки іноземної валюти в банк перевіряється через зіставлення записів у касовій книзі, видаткових касових документах, заявках на внесення готівки в банк та виписках банку. Особлива увага звертається на правильність арифметичних підрахунків у касових документах, виведення залишків на кінець дня в касовій книзі, правильність перенесення залишків з попереднього звіту в наступний як в іноземній валюті, так і в оцінці грошової одиниці України. Безготівкові валютні кошти підприємств зберігаються на рахунках у банках.
Завданнями перевірки операцій на валютному рахунку підприємств є:
- встановлення кількості відкритих і використовуваних рахунків для розрахунків та законності здійснення операцій за кожним із них;
- перевірка своєчасності, достовірності, законності та доцільності здійснення операцій з надходження та списання коштів;
- дотримання стану платіжної дисципліни за укладеними договорами;
- обґрунтованість отримання і використання кредитів та позик, своєчасності їх погашення.
Джерелами інформації для аудиторської перевірки є:
- виписки банків за валютним рахунком та додані до них документи (заяви на внесення та отримання готівки, копії платіжних доручень, заяв на акредитив, інкасових доручень, платіжних вимог);
- облікові регістри по рахунку 31;
- інші документи, в яких відображені операції, пов’язані з рухом коштів.
Аудитору необхідно з’ясувати насамперед, скільки і які рахунки в іноземній валюті має підприємство, а також правильність відкриття валютних рахунків згідно з законодавством і тільки тоді починати перевірку руху коштів за кожним із них.
Операції на рахунках у банку перевіряються за їх виписками, при цьому перевіряється їх наявність і правильність перенесення залишків зіставленням залишків на кінець дня та на початок дня за кожною наступною випискою. Зіставлення цих виписок та документів, що подаються разом з ними, а також записів у відповідних облікових регістрах дає можливість виявити порушення та зловживання.
Аудитором перевіряється достовірність, законність, господарська доцільність та економічна ефективність операцій на рахунку в іноземній валюті, а також правильність перенесення даних з виписок банку до журналу № 1 та відомості до нього. Доцільно проводити взаємозвіряння даних журналу № 1 з даними інших регістрів аналітичного та синтетичного обліку та перевіряти правильність арифметичних дій у журналі № 1 та відомості, що додається до нього. Значну увагу аудитор повинен приділити правильності складання кореспонденції за операціями на рахунках в іноземній валюті.
Як і під час аудиту касових операцій, під час аудиту операцій на рахунках в іноземній валюті необхідно простежити за правильністю відображення в обліку курсових різниць та правильністю паралельного обліку в різних валютах.
Слід зазначити, що з боку держави валютні операції підприємств контролюють банки, які їх обслуговують. Саме вони через зарахування всіх валютних надходжень на транзитний валютний рахунок здійснюють розподіл валютної виручки та продаж відповідної її частини. Купівля іноземної валюти на міжбанківському валютному ринку проводиться за цільовим призначенням (за умови наявності зовнішньоекономічного контракту) і контролюється установами банків.
Облік продажу та купівлі іноземної валюти в банку ведеться підприємствами за рахунком 33 «Інші кошти» субрахунку 333 «Кошти в дорозі». Під час перевірки операцій з валютою аудитор з’ясовує:
- необхідність, законність, достовірність та доцільність придбання чи продажу валюти;
- умови придбання (продажу);
- повноту відображення витрат на придбання валюти (комісійний збір до пенсійного фонду);
- правильність документального оформлення операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та відображення їх у регістрах бухгалтерського обліку;
- правильність складання кореспонденції рахунків, визначення результатів від продажу або купівлі іноземної валюти;
- правильність віднесення на валові витрати чи доходи сум, якими оперують у процесі купівлі-продажу іноземної валюти, а також правильність визначення балансової вартості іноземних валют.
За необхідності аудитор може проводити взаємозвіряння з банківськими установами, а також перевіряти достовірність документів, що підтверджують рух валютних коштів та договори зовнішньоекономічного призначення.
Під час аудиту наявності та руху валютних коштів основними нормативними документами, якими керується аудитор, є:
- інструкція № 3 «Про відкриття банками рахунків у національній та іноземній валюті», затверджена постановою правління НБУ № 121 від 27 травня 1997 р. зі змінами і доповненнями;
- Закон України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» № 185/94-ВР від 23 вересня 1994 р.. Порядок підготовки документів, необхідних для купівлі іноземної валюти на УМВБ і КМВБ, а також оплати платіжних доручень у ВКВ, затверджений Постановою Правління НБУ № 404 від ЗО вересня 1998 р.
Під час аудиту валютних операцій особлива увага повинна приділятись дотриманню чинного законодавства при їх здійсненні. Перевіряються всі валютні рахунки, відкриті підприємством у банках. Попередньо звіряються залишки на рахунках за виписками банку і за обліковими регістрами, а також обороти і залишки за рахунками в облікових регістрах і в Головній книзі. За наявності розбіжностей з’ясовуються їх причини.
Перевіряючи валютні операції, аудитор мусить знати, що вартість майна і зобов’язань, виражена в іноземній валюті, для відображення в обліку підлягає перерахунку в гривні за курсом НБУ на певну дату. Аудитор також повинен перевірити правильність відображення в обліку курсових і сумових різниць, повноту і своєчасність зарахування валютної виручки організацій-експортерів, для чого її суму порівнюють із вартістю експорту товарів.
Перевіряючи дотримання чинного податкового законодавства, аудитор контролює повноту, правильність і своєчасність розрахунків експертів за платежами до бюджету, надання ними податкових розрахунків і декларацій, правильність визначення податкової бази за митними платежами та іншими податками.
На завершення вивчається правильність відображення в облікових регістрах валютних операцій. Для цього з допомогою прийомів простежування і зіставлення записів в облікових регістрах за рахунком 31 з даними облікових регістрів за рахунками обліку матеріальних цінностей, витрат, розрахунків з’ясовуються зміст зроблених кореспонденцій рахунків, їх відповідність вимогам нормативних документів. Виявлені помилки аудитор реєструє в робочих документах. Типові помилки:
- відсутність платіжних документів, що підтверджують факт здійснення операцій чи неналежне їх оформлення;
- відсутність додатків до платіжних документів, які є підставою для виконання операції;
- перерахування авансів за безтоварними чеками без попереднього оформлення угоди та за іншими сумнівними операціями;
- невідповідність даних у платіжних документах даним виписки банку;
- некоректна кореспонденція рахунків з обліку банківських операцій, а також валютних операцій;
- неповне зарахування на банківські рахунки валютної виручки за експортними операціями;
- неправильний перерахунок курсу іноземної валюти в гривні за валютними операціями;
- порушення строків виконання зобов’язань за контрактами, у рахунок виконання яких підприємством здійснювалися авансові платежі за кордон у валюті.
Витрачання безготівкових коштів в іноземній валюті (в доларах США) здійснюється згідно з укладеними договорами на імпорт продукції у терміни, встановлені законодавством (з урахуванням термінів оплати зазначених у договорі). Записи за кредитом субрахунку 312 і 314, дані виписок банку та записи в інших регістрах бухгалтерського обліку збігаються, про що свідчить і наявність первинних документів – платіжних доручень (банківських переказів). Первинні документи заповнюються правильно, з дотриманням усіх вимог законодавства. Переоцінка валютних коштів на валютному рахунку здійснюється згідно з установленим НБУ офіційним курсом іноземної валюти, записи виникнення курсових різниць збігаються з даними банківських виписок.