В бухгалтерском учете образование резерва расходов на ремонт основных средств отражается:
Д-т 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на I продажу» и др.
К-т 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на ремонт основных средств».
По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты на их проведение независимо от способа их выполнения (подрядный или хозяйственный) списываются за счет сформированного резерва:
Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на ремонт основных средств»
К-т 23 «Вспомогательные производства» или 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В конце отчетного года излишне зарезервированные суммы сторнируются, т.е. отражаются в учете аналогичной проводкой только способом «красное сторно».
Кроме того, в бухгалтерском учете можно создавать резервы на ремонт, которые накапливаются в течение нескольких лет. В случаях, когда ремонтные работы по объектам основных средств (с длительным сроком и значительным объемом их проведения) заканчиваются в году, следующем за отчетным годом, остаток резерва допускается не сторнировать. По окончании ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва отражается как внереализационные доход: Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на ремонт основных средств» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».
Несколько иной метод формирования и использования резерва на ремонт объектов основных средств предусмотрен налоговым законодательством (ст. 324 НК РФ). Для образования резерва организация должна определить размер отчислений в него. Размер отчислений определяется исходя из совокупной стоимости основных средств и норматива отчислений, который указывается в учетной политике организации для целей налогообложения. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств на начало года создашь резерва. Для определения норматива отчислений нужно рассчитать предельную сумму отчислений исходя из составленной сметы на отчетный год и средней величины фактических расходов на ремонт за три предшествующих года. За основу при определении норматива берется меньшая из сумм - сформированная смета или средняя величина фактических расходов за предыдущие годы. Норматив отчислений рассчитывается как процентное отношение предельной суммы отчислений к совокупной стоимости основных средств. Таким образом, получается (для целей налогообложения), что вновь созданные организации или организации, в которых не проводился ремонт основных средств, не могут создавать резерв.
Отчисления в резерв в течение налогового периода включаются затраты равными долями. И в течение налогового периода сумма фактически произведенных затрат на ремонт списывается за счет созданного резерва. По окончании же налогового периода организация сравнивает фактические затраты на ремонт и сумму созданного резерва. Если фактические расходы в конце года оказались больше, чем созданный резерв, организация включает остаток в прочие расходы. Если же фактические расходы на ремонт оказались больше резерва, остаток является внереализационным доходом.
Выше был рассмотрен порядок проведения ремонта основных средств. Но восстанавливаются объекты основных средств и путем модернизации и реконструкции.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества г изменения номенклатуры продукции.
Основное отличие ремонта основных средств от модернизации реконструкции заключается в том, что затраты на ремонт увеличивают текущие затраты организации, а затраты на модернизацию и реконструкцию отражаются как капитальные вложения и увеличивают первоначальную стоимость объектов.
Если в результате проведенной модернизации и реконструкции были улучшены (повышены) первоначальные показатели функционирования объекта основных средств, то организацией может быть принято решение увеличить срок его полезного использования. Бухгалтерские записи по отражению модернизации и реконструкции аналогичны записям по отражению капитальных вложений.
1.6 Учет выбытия основных средств
Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.
Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.
Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов.
Для решения вопросов о целесообразности или эффективности использования или восстановления объектов основных средств, а также оформления необходимой документации на их списание решением руководителя организации создается постоянно действующая комиссия. В состав комиссии обязательно входят лица, ответственные за сохранность объектов основных средств, и главный бухгалтер организации. При необходимости к участию в работе комиссии могут привлекаться сотрудники государственных инспекций (пожарной, ГИБДД, МЧС и пр.). В функции комиссии входит: осмотр и определение целесообразности дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности их восстановления; установление причин списания объектов; выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное списание объектов; определение возможности использования и цены возможно реализации отдельных узлов, деталей, материалов; составление акт: на списание объектов основных средств.
Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется актами на списание основных средств. Актом по форме № ОС-4 оформляется списание одного объекта основных средств, а актом по форме № ОС-4б - одновременное списание нескольких объектов. Акты на списание оформляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии и утверждаются руководителем организации. На основании акта по форме
№ ОС-4а списывается автотранспорт. При этом в бухгалтерию организации сдается документ, подтверждающий снятие автотранспортного средства с учета в ГИБДД-т МВД-т РФ.
Оформленные акты на списание основных средств передаются в бухгалтерию организации, которая отмечает снятие с учета объектов в инвентарных карточках (или инвентарной книге). Инвентарные карточки по выбывшим основным средствам продолжают храниться в течение срока, установленного руководителем организации, но не менее пяти лет.
Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 «0сновные средства» может быть открыт самостоятельный субсчет «Выбытие основных средств». Тогда выбытие отражается:
Д-т 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»
К-т 02 «Амортизация основных средств» - на сумму накопленных амортизационных отчислений по выбывающим объектам основных средств;
Д-т 01 «Основные средства»
К-т 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» - на сумму первоначальной (восстановительной) стоимости выбывающего объекта.
Таким образом, на субсчете «Выбытие основных средств» определяется остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств. По окончании операции выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Кроме того, организация может нести дополнительные затраты, связанные с выбытием объектов. Это и начисленная заработная плата работникам, участвующим в предпродажной подготовке или демонтаже объекта; ЕСН; стоимость израсходованных материалов, опасных частей и приспособлений; налоги и сборы, уплачиваемые из выручки при продаже основных средств; стоимость услуг сторонних организаций; плата за оформление документов и пр. Согласно ПБУ 10/99 все эти затраты относятся к операционным расходам и могут либо предварительно аккумулироваться на счете 23 «Вспомогательные производства», либо сразу относиться на счет 91 «Прочие доходы и расходы». В бухгалтерском учете эти операции отражаются:
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.
В результате списания или ликвидации объектов основных средств могут оставаться материальные ценности (запасные части для ремонтов, лом и пр.), которые приходуются по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету и показываются:
Д-т 10 «Материалы»
К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».
Поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств отражаются: