- признания гудвила, обесценение которого не признается в качестве налогового расхода;
- первоначального признания актива или обязательства в результате хозяйственной операции, которая не является объединением компаний;
- на момент осуществления операции не оказывает влияние на бухгалтерскую, ни на налогооблагаемую прибыль.
Вычитаемые временные разницы представляет собой временные разницы, приводящие к возникновению сумм, вычитаемых при расчете налогооблагаемой прибыли в следующих налоговых периодах при возмещении балансовой стоимости актива или обязательства.
Актив по отложенным налогам признается для всех вычитаемых временных разниц в той мере, в какой существует уверенность в достаточности налогооблагаемой прибыли для их использования, за исключением случаев первоначального признания актива или обязательства в результате операции, которая:
- не является объединением компаний;
- на момент операции не оказывает влияния ни на бухгалтерскую, ни на налогооблагаемую прибыль.
АОН может рассчитываться по формуле
АОН = ПС * ВВР
где ПС – прогнозная ставка налога на прибыль;
ВВР – вычитаемая временная разница.
Оценка активов и обязательств
Активы и обязательства по текущему налогу на прибыль за отчетный и предшедствующий периоды оцениваются как предполагаемая сумма к уплате из бюджета, рассчитанная по ставкам, действующим на отчетную дату. Обязательство по отложенным налогам и актив по отложенным налогам должны рассчитываться исходя из прогнозных налоговых ставок, которые, как известно, будут применяться в том периоде, когда актив, по которому возникли временные разницы, будет возмещен.
ПБУ 18/02 предписывает рассчитывать активы и обязательства по отложенным налогам исходя из ставки налога на прибыль, установленной законодательством Р Ф и действующей на отчетную дату.
Оценивая активы и обязательства по отложенным налогам, следует учитывать, каким образом компания ожидает по состоянию на отчетную дату погасить балансовую стоимость актива. Например, способ возмещения актива оказывает влияние на отложенные налоги, если разные ставки налога на прибыль применяются в отношении доходов от продажи актива и иных доходов, которые могут быть уменьшены на сумму амортизации актива.
Признание.
Не оплаченный на отчетную дату текущий налог, относящийся к отчетному и предшествующим периодам, должен признаваться как обязательство. Если сумма, уплаченная в счет налога на прибыль за отчетный и предшествующий периоды, то указанное превышение отражается в учете как актив.
Аналогично согласно п. 22 ПБУ 18/02 текущий налог за каждый отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога.
В основе признания актива по отложенным налогам лежит принцип достаточности налогооблагаемой прибыли будущих периодов для использования соответствующих временных разниц. При этом АОН не обязательно будет признан в том отчетном периоде, когда возникли соответствующие вычитаемые временные разницы.
Согласно ПБУ 18/02 компания признает АОН при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах. Однако ПБУ 18/02 не предусматривает пересчет АОН в отношении временных разниц, но и по ряду причин, влияющих на величину налоговых платежей в бюджет в следующих налоговых периодах, в частности таких, как:
- изменение ставки налога на прибыль;
- иные изменения налогового законодательства;
- пересчет АОН в зависимости от возможности его зачета в счет будущих налогооблагаемых прибылей;
- изменение предполагаемого способа возмещения актива.
В случае, если налогооблагаемых временных разниц по данному налогоплательщику недостаточно, актив по отложенным налогам признается, когда:
- высока вероятность того, что компания получит достаточную налогооблагаемую прибыль по этому же налогоплательщику в том периоде, когда будут реверсированы вычитаемые временные разницы;
- у кампании имеются возможности налогового планирования, позволяющие создавать налогооблагаемые прибыли в нужных периодах.
Возможности налогового планирования – это действия, которые компания может предпринять с тем, чтобы создать или увеличить налогооблагаемый доход в конкретном периоде до истечения срока, на который может быть перенесен налоговый убыток или в течении которого может быть использован налоговый кредит.
ПБУ 18/02 не содержит указаний в части учета налоговых последствий переноса неиспользованных налоговых убытков и инвестиционных налоговых кредитов на будущие и предщедствующие периоды.
МСФО 12 содержит специальные положения, касающиеся особенностей признания ООН при объединении компаний. Организация должна признавать ООН в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, возникающих в связи с инвестициями в дочерние компании, филиалы или ассоциированные компании, а также с участием в совместных предприятиях, кроме случаев, когда одновременно выполняются следующие условия:
- материнская компания, инвестор или вкладчик может контролировать время погашения временных разниц;
- вероятно, что временные разницы не будут погошены в обозримом будущем.
Отражение в отчетности
В соответствии с МСФО 12, активы и обязательства по налогам должны быть показаны в балансе отдельно от других активов и пассивов, а отложенные налоги должны быть отделены от текущих. Разделяя активы и обязательства на кротко и долго срочные, компания не должна отражать АОН и ООН в составе краткосрочных активов.
В форме бухгалтерского баланса, рекомендованной Минфином России, предусмотрено отражение АОН, ООН, а также активов и обязательств по текущим налогам отдельно от других активов. Согласно ПБУ 18/02 и ООН должны отражаться в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств. Таким образом, подходы МСФО 12 и ПБУ 18/02 к отражению ООН и АОН в бухгалтерском балансе являются единообразными.
В соответствии с МСФО 12 в отчете о прибылях и убытках должны отражаться расходы по налогу на прибыль, связанные с прибылями и убытками от обычной деятельности. В отчете о прибылях и убытках расход по налогу на прибыль рекомендовано отражать отдельной строкой. В соответствии с п. 24 ПБУ 18/02 российские компании отражают в отчете о прибылях и убытках ПНО, ИАОН, ИООН и ТН.
Раскрытие
В соответствии с МСФО 12 основные элементы расхода по налогу на прибыль должны раскрываться в пояснениях к отчетности. ПБУ 18/02 также содержит перечень составляющих расхода по налогу на прибыль, обязательных к раскрытию. Раскрытие зависимости между бухгалтерской и налогооблогаемой прибылью предусмотрено как МСФО 12, так и ПБУ 18/02.
МСФО 12 допускает два альтернативных способа представления числовой сверки между расходом по налогу на прибыль и бухгалтерской прибылью:
- сверку между расходом по налогу на прибыль и условным расходом, рассчитанным путем умножения бухгалтерской прибыли на применяемую налоговую ставку;
- сверку между применяемой и эффективной ставками налога на прибыль.
Средняя эффективная ставка налога – это расчетная величина, которая определяется путем деления расхода по налогу на бухгалтерскую прибыль.
Компания должна также раскрывать все условные активы и обязательства, связанные с налогообложением, в соответствии с МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Такие условные обязательства могут возникать, в частности, из – за неразрешенных споров с налоговыми органами. В случае изменения ставки налога на прибыль или иных изменений в налоговом законодательстве, введенных или опубликованных после отчетной даты, организация раскрывает любые существенные эффекты от таких изменений на величину активов по текущим и отложенным налогам.
Список использованной литературы
Международные стандарты финансовой отчетности. М: издание на русском языке. Аксери-АССА, 2005.
Международные стандарты финансовой отчетности: учебн. Пособие под . ред. И. А. Смирновой. – М.: Финансы и статистика, 2005.
Палий В. Ф. Комментарии к международным стандартам финансовой отчетности. – М.: Аксери-АССА, 2005.