Если объект нематериальных активов списывается в связи с истечением срока полезного использования, то для проверки своевременности его списания с баланса организации необходимо сопоставить дату, указанную в акте на списание объекта, подписанном специальной комиссией, с датой окончания срока действия охранного документа.
Осуществляя проверку правильности и своевременности отражения в учёте операций по выбытию нематериальных активов, аудитор также должен проанализировать операции, совершённые в конце проверяемого периода и в начале следующего с целью получения достаточных доказательств того, что все операции, относящиеся к отчётному периоду, были отражены в финансовой отчётности аудируемого лица.
Для этого аудитор может использовать метод прослеживания, заключающийся в просмотре документов, относящихся к данным операциям, в направлении от первичных документов к данным регистров бухгалтерского учёта и данным финансовой отчётности (проверяется, действительно ли списан нематериальный актив и не завышена ли стоимость активов на конец отчётного периода), и в обратном порядке – от данных финансовой отчётности к данным регистров бухгалтерского учёта и первичных документов (проверяется, отражены ли в бухгалтерском учёте полностью и своевременно все расходы, и доходы от выбытия нематериальных активов).
4. Проверка полноты и качества проводимых инвентаризаций
При проведении данной аудиторской процедуры аудитору необходимо выяснить, проводятся ли в организации инвентаризации объектов нематериальных активов в случаях, установленных законодательством РФ, а также инициативные инвентаризации, своевременно и правильно ли оформляются и отражаются в бухгалтерском учёте результаты проведения инвентаризаций, какие меры по устранению недостатков учёта объектов нематериальных активов принимаются.
Получить указанную информацию аудитор может путём полистного просмотра следующих документов:
· Приказа руководителя организации о проведении инвентаризации;
· Приказа руководителя организации о составе постоянной действующей инвентаризационной комиссии;
· Книги контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации;
· Инвентаризационной описи нематериальных активов
(форма № ИНВ. - 1а);
Проверка правильности отражения в бухгалтерском учёте результатов проведённых инвентаризаций может осуществляться путём взаимного контроля корреспондирующих счетов: 04, 05, 08/5, 50, 70, 73/2, 91, 94, 98/4.
1.5 Аудит налогообложения в операциях с нематериальными активами
При аудите налогообложения в операциях с нематериальными активами аудитор изучает учетную политику организации для целей налогового учета, получает необходимый объем доказательств соблюдения требований действующего налогового законодательства при осуществлении операций с нематериальными активами. В качестве дополнительной информационной базы аудитор использует налоговые регистры.
При рассмотрении вопросов налогообложения и операциях с нематериальными активами следует иметь в виду, что применительно к этой категории, действующие нормативные документы не в полной мере учитывают особенности их создания (приобретения), функционирования, реализации (передачи).
В операциях с нематериальными активами взимаются следующие основные налоги: налог на добавленную стоимость (НДС); налог на прибыль.
Исчисление налога на добавленную стоимость определяется следующими обстоятельствами:
1. условиями поступления и выбытия нематериальных активов;
2. назначением конкретных объектов нематериальных активов, предназначенных:
· для использования в производстве продукции (работ, услуг), облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость;
· для использования в производстве продукции (работ, услуг), не облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость.
Для осуществления расчётов по налогу на добавленную стоимость необходимо учитывать:
· должен ли получатель (покупатель) нематериальных активов оплачивать поставщику (продавцу, передающей стороне) налог на добавленную стоимость;
· куда следует отнести налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении нематериальных активов.
Рассмотрим следующие операции:
1. При приобретении нематериальных активов, предназначенных для изготовления продукции (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость, действует следующий порядок: уплаченная предприятием сумма НДС включается в первоначальную стоимость приобретённого объекта с последующим списанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации в установленном порядке месяцев. При этом необходимо иметь в виду, что право списания суммы НДС, уплаченной при приобретении нематериальных активов, возникает у предприятия не тогда, когда произошёл факт приобретения, а тогда, когда наступил момент полезного использования приобретённого объекта, принятие его на учёт в состав нематериальных активов предприятия. До этого момента приобретённые объекты числились в составе капитальных вложений (а не материальных активов) и, следовательно, оснований для списания уплаченных сумм НДС не было.
2. При приобретении нематериальных активов, используемых для изготовления продукции (работ, услуг), не облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость, необходимо иметь в виду следующее: при использовании нематериальных активов для производства продукции (работ, услуг), не освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, списываются на расчёты с бюджетом в общеустановленном порядке. При использовании нематериальных активов для производства продукции (работ, услуг), освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, на расчёты с бюджетом не относятся, а учитываются в составе первоначальной стоимости приобретённых нематериальных активов с последующим списанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации в установленном порядке.
3. Предприятие может стать обладателем нематериальных активов в результате выполнения договора, по которому исполнитель освобождается от налога на добавленную стоимость.
Исчисление НДС при выбытии нематериальных активов.
Из способов выбытия нематериальных активов в первую очередь необходимо остановиться на таких, как:
1. реализация (продажа);
2. безвозмездная передача.
При реализации нематериальных активов возможны следующие ситуации:
· нематериальные активы были приобретены без налога на добавленную стоимость. В этом случае в бюджет должна быть внесена вся сумма налога, полученная от оборота по реализации;
· нематериальные активы были приобретены с уплатой налога с последующим списанием равными долями в зачёт сумм налога, подлежащих внесению в бюджет. При реализации этих нематериальных активов налог исчисляется как разница между суммой налога с продажной цены и суммой налога, не отнесённой на расчёты с бюджетом до момента продажи Соответственно, если к моменту реализации уплаченная при покупке сумма налога полностью зачтена в расчёты с бюджетом, то в бюджет вносится вся полученная от реализации нематериальных активов сумма налога.
При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком налога на добавленную стоимость выступает передающая сторона. При этом оборот для целей налогообложения определяется исходя из рыночных цен, сложившихся на момент передачи, но не ниже цен, определённых с учётом фактической себестоимости и прибыли, исчисленной по предельному уровню рентабельности, установленному для предприятий-монополистов.
2. Аудит операций с нематериальными активами ООО «Альфа»
Рассмотрим, как проводится аудит операций с нематериальными активами на ООО «Альфа»:
1. ООО «Альфа» разрабатывает товарный знак. Стоимость услуг рекламного агентства по разработке товарного знака составила 100000руб., НДС – 20000руб. Сбор за регистрацию товарного знака составил 18000руб. В учётных регистрах произведены следующие записи:
Дт 60 Кт 51 – 120000руб.;
Дт 08 Кт 60 – 100000руб.;
Дт 19 Кт 60 – 20000руб.;
Дт 76 Кт 51 – 18000руб.;
Дт 26 Кт 76 – 18000руб.;
Дт 04 Кт 08 – 100000руб.;
Дт 68 Кт 19 – 20000руб.
Решение аудитора:
В данной ситуации организацией неправильно сформирована первоначальная стоимость нематериального актива - товарного знака. В соответствии с Положением по учёту долгосрочных инвестиций и положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ хозяйственные операции следовало отразить следующим образом:
Дт 08 Кт 60 – 100000руб.;
Дт 19 Кт 60 – 20000руб.;
Дт 76 Кт 51 – 18000руб.;
Дт 08 Кт 76 – 18000руб.;
Дт 04 Кт 08 – 118000руб.;
Дт 68 Кт 19 – 20000руб.
В результате нарушения методологии учёта операций по приобретению нематериальных активов завышены затраты на 18000 руб.
2. ООО «Альфа» купила у физического лица приватизированную квартиру и поставила на учёт как нематериальный актив на счёт 04 «Нематериальные активы». За услуги нотариальной конторе по оформлению договора купли-продажи уплачено наличными 521 рубль. Расчёт с продавцом был произведён с расчётного счёта организации на лицевой счёт продавца в Сбербанке в сумме 110000рублей, за эту операцию Сбербанку уплачено организацией 780рублей. Уплаченные нотариальной конторе и Сбербанку суммы списаны организацией на затраты как оплата услуг сторонних организаций. В учёте сделаны следующие записи:
Дт 44 Кт 50 – 521руб. - оплачены услуги нотариальной конторы;
Дт 04 Кт 51 – 110000руб. – оплачена стоимость покупки;
Дт 44 Кт 51 – 680руб. – оплачены услуги банка.
Решение аудитора: