В этом же разделе приведены четкие требования к содержанию отчета Аудиторский отчет (заключение) об обобщенной финансовой отчетности должен включать в себя следующие основные элементы:
■ название;
■ адресата.
■ указание проаудированной финансовой отчетности, послужившей основой для составления обобщенной финансовой отчетности.
■ ссылку на дату аудиторского отчета (заключения) по несокращенной Финисовой отчетности и тип аудиторского мнения, выраженного в этом отчете (заключении).
■ мнение о том, соответствует ли информация, содержащаяся в обобщенной финансовой отчетности, информации в проаудированной финансовой отчетности, на основе которой она была подготовлена. Ели аудитор выпустил модифицированный отчет (заключение) по несокращенной финансовой отчетности, но тем не менее удовлетворен представлением обобщенной финансовой отчетности, то в аудиторском отчете (заключении) необходимо указать, что хотя обобщенная финансовая отчетность не противоречит несокращенной финансовой отчетности, она подготовлена на основе финансовой отчетности, в отношении которой был выпущен модифицированный аудиторский отчет (заключение);
■ заявление или ссылку на примечания к обобщенной финансовой отчетности, где говорится, что для лучшего понимания финансового состояния субъекта и его положения, а также объема проведенною аудита обобщенную финансовую отчетность следует читать в совокупности с несокращенной финансовой отчетностью и аудиторским отчетом (заключением) по ней;
■ дату отчета;
■ адрес аудитора;
■ подпись аудитора.
В разделе «Перспективы государственного сектора» говорится, что некоторые задания, читающиеся в условиях частного сектора аудиторскими заданиями для специальных целей, в условиях государственного сектора не имеют специальных целей. Например, отчеты о финансовой отчетности, составленной в соответствии с основами бухгалтерского учета, отличными от МСФО или национальных стандартов, в государственном секторе представляют собой скорее норму, а не исключение.
МСЛ 800 содержит четыре приложения:
1) примеры отчетов (заключений) по финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с всесторонними основами бухгалтерского учета, отличными от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов;
2) примеры отчетов (заключений) по компонентам финансовой отчетности;
3) примеры отчетов (заключений) по обобщенной финансовой отчетности.
5. Характеристика МСА № 210 «Условия аудиторских заданий (обязательств) и его связь с аналогичным отечественным правилам (стандартам) аудиторской деятельности.
Цель МСА 210 «Условия аудиторских заданий» — установление стандартов и предоставление рекомендаций по согласованию условий договоренности с клиентом и составлению ответа аудитора на просьбу клиента изменить условия договоренности на такие, которые будут иметь своим результатом более низкий уровень уверенности.
Данный стандарт содержит рекомендации по составлению писем о задании, касающихся аудита финансовой отчетности, которые применимы и к сопутствующим услугам. В нем говорится о необходимости достижения клиентом и аудитором согласия по условиям задания; содержится требование документального отражения согласованных условий в письме об аудиторском задании или в любой другой подходящей форме контракта; подчеркивается, что несмотря на то что в некоторых странах цели и объем аудита, а также обязанности аудитора устанавливаются законом, письмо о задании с точки зрения аудитора может содержать информацию, полезную для их клиентов.
В разделе «Письма об аудиторском задании» указано на целесообразность направления аудитором клиенту письма о задании для избежания недоразумений в процессе осуществления данного задания. Письмо о задании служит документальным отражением и подтверждением того, что аудитор принимает назначение, соглашается с целями и объемом аудита, объемом обязательств аудитора перед клиентом и формой отчетов (заключений).
В МСА 210 нет жестких правил, касающихся форм и содержания писем об аудиторском задании, но содержатся требования относительно указания в составе таких писем:
■ цели аудита финансовой отчетности;
■ ответственности руководства за финансовую отчетность;
■ объема аудита, включая ссылки на действующее законодательство, положения или нормы профессиональных организаций, соблюдаемые аудитором;
■ формы любых отчетов (заключений) или иного способа сообщения результатов выполнения;
■ того факта, что в связи с тестовым характером аудита и другими свойственными аудиту ограничениями наряду с ограничениями, присущими системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, существует неизбежный риск того, что некоторые, даже существенные, искажения могут остаться необнаруженными;
■ требования свободного доступа ко всем бухгалтерским записям, документации и другой информации, запрашиваемой в процессе проведения аудита.
Аудитору также рекомендуется указывать в письме о задании:
■ договоренности, связанные с планированием аудита;
■ ожидаемые аудитором от руководства письменные подтверждения, касающиеся заявлений, сделанных в связи с аудитом;
■ просьбу о подтверждении клиентом условий задания посредством признания факта получения клиентом письма о задании;
■ какие - либо другие письма пли отчеты (заключения), которые аудитор предполагает составить для клиента;
■ основу исчисления гонорара, а также любые соглашения и отношении выставления счетов.
В разделе «Повторяющиеся аудиты» говорится, что в случае
повторяющихся аудитов аудитор сам должен решить, требуют ли обстоятельства пересмотра условий задания и есть ли необходимость напомнить клиенту о
действующих условиях задания. Составление нового письма целесообразно при наличии:
■ любого признака, указывающего на неправильное понимание клиентом цели и объема аудита;
■ любых пересмотренных пли особых условий аудиторского задания;
■ кадровых изменений в составе высшего руководства, совете директоров или в структуре аудируемого лица;
■ значительных изменений характера или масштабом деятельности аудируемого липа;
■ требований законодательства.
В соответствии с требованиями раздела «Принятие изменений в задании», если аудитора до завершения задания попросят изменить его условия на такие, которые предоставляют более низки и уровень уверенности, то аудитор должен рассмотреть надлежащий характер такого изменения. В случае изменения условий задания аудитор и клиент обязаны согласовать новые условия. При этом аудитор не должен соглашаться на изменение условий задания, если на то нет разумного обоснования. Например, при выполнении аудиторского задания аудитор не может получить достаточные и уместные аудиторские доказательства по дебиторской задолженности, и клиент просит изменить задание на задание об обзорной проверке с целью избежать мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения. В таких случаях, если аудитор не может согласиться на изменение задания и ему не разрешают продолжать работу согласно первоначальному заданию, аудитор должен отказаться от задания или рассмотреть вопрос о существовании договорного либо другого обязательства, согласно которому аудитору необходимо доложить другим сторонам, например совету директоров или акционерам, об обстоятельствах, послуживших причиной отказа.
В разделе «Перспективы государственного сектора» говорится о том, что согласно законам и нормативным актам регулирующим аудит государственного сектора, аудиторы государственного сектора, как правило, назначаются, поэтому использование письма о задании не является общепринятой практикой, тем не менее при проведения аудита государственного сектора аудиторам следует серьезно обдумать необходимость составления письма о задании. Отмечено также, что в государственном секторе могут действовать особые законодательные требования, регулирующие мандат аудитора, например, аудитора могут попросить представить отчет непосредственно министру, законодательному органу пли общественности в случае если руководство субъекта (включая руководителя подразделения) попытается ограничить объем аудита.
В приложении к МСА 210 приведен пример письма об аудиторском задании.
Международный стандарт аудита №210, посвященный условиям договоренностей об аудите, был положен в основу российского ПСАД № 12. «Согласование условий проведения аудита». Этот стандарт сначала назывался «Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита», в затем получил свое нынешнее наименование; при этом частный случай письма был распространен на любые договоренности, в том числе на договоры, контракты и соглашения.
Если согласиться с тем, что самым важным в МСА 210 является перечень моментов, о которых аудитор обязан поставить в известность потенциального клиента и по поводу которых аудиторская организация и экономический субъект должны достичь согласия до начала аудита, то тогда можно сказать, что оба российских правила (стандарта) близки к МСА во всех существенных отношениях.
В ПСАД № 12 регламентируются обязательства экономического субъекта и аудиторской организации (или аудитора) на этапе заключения соглашения о проведении аудиторской проверки.
В этом стандарте определены условия и порядок подготовки письма о проведении аудита, которому должно предшествовать официальное предложение экономического субъекта с просьбой об оказании аудита и (или) сопутствующих ему услуг. Письмо о проведении аудита направляется исполнительному органу экономического субъекта до заключения договора на проведение аудита. Экономический субъект должен письменно подтвердить согласие на условия аудита, предложенные, аудиторской организацией.