Финансовые показатели деятельности организации зависят от выбранного метода оценки запасов. Одной из проблем является определение правильности оценки материальных запасов на конец отчетного периода, так как в течение года их приобретают по разным ценам. Конечную стоимость запасов можно регулировать при помощи специальных методов оценки. Способ проверки зависит от того, какой метод списания материалов (для различных видов материальных ценностей они могут быть разными) применяют в организации.
Аудитор должен убедиться в неизменности применения в течение года выбранных методов оценки по отношению к конкретным видам запасов; проверить правильность их применения, а также обоснованность и полезность для управления.
Если в организации имеются материальные ценности, цена на которые в течение отчетного года снизилась, или они частично потеряли свое качество или морально устарели, то их должны оценивать и отражать в балансе на конец года не по фактической себестоимости, а по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты. Эта норма, предусмотренная п.62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, устанавливает обязанность, а не право организаций проводить такую уценку имущества по окончании отчетного года.
Аудиторская проверка заготовления материалов позволяет минимизировать риск наличия существенных ошибок в бухгалтерской отчетности. Поэтому, приступая к проверке заготовления материалов, аудитору нужно выявить наиболее часто встречающиеся нарушения и с учетом этого выбрать необходимые процедуры проверки. На формирование мнения аудитора в отношении достоверности информации о материалах оказывают влияние различные факторы:
1. Полнота отражения - все ли материальные запасы, принадлежащие предприятию, отражены в бухгалтерских записях и включены в бухгалтерскую отчетность. Ошибки в полноте отражения операций с материалами в бухгалтерских записях приводят к занижению отчетных данных. Обнаружить такие ошибки достаточно сложно. Для этого аудитору потребуется сделать выборку из первичных документов или информации неучетного характера;
Закупки могут быть занижены одним из двух способов.
1) Операции не отражены в учете. Такие операции могут быть выявлены при изучении кредиторской задолженности.
Например, сверяя записи в регистрах бухгалтерского учета с данными предъявленных счетов, договоров, денежных оправдательных документов, подтверждающих оплату поставщикам за полученные материальные ценности, аудитор может установить, что некоторые счета не отражены в регистрах бухгалтерского учета;
2) Операции неправильно классифицированы.
Например, стоимость приобретения материалов складывается из всех затрат, связанных с их приобретением. Однако часть таких расходов или отдельные их виды (к примеру, стоимость услуг эксперта по определению качества приобретаемого сырья) могут быть не включены в стоимость МПЗ, а сразу списаны на расходы.
Объем закупок может быть завышен в случае неправильной классификации расходов как закупок или отражения фиктивных операций. Для выявления таких фактов нужно проверить выборку закупок и провести необходимые аналитические процедуры.
2. Наличие в учете операций с материалами без достаточных на то оснований. Например, организация включает в свой баланс имущество, на которое не имеет права собственности, - материальные ценности, полученные по договорам комиссии или консигнации. Такие ошибки приводят к завышению показателей отчетности;
Обоснованность операций по поступлению и оприходованию материалов проверяют на основе договоров с поставщиками и сопроводительных документов (товарно-транспортные накладные, счета - фактуры, спецификации, упаковочные ярлыки, качественные удостоверения, приемные квитанции и др.).
3. Соблюдение принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Эти ошибки связаны с неправильным распределением операций по учетным периодам, т.е. их отражают в отчетности другого отчетного периода. Нередко на практике полученные материальные ценности отражают в учете до момента перехода права собственности на них, в учете не отражают или не приходуют материальные ценности по неотфактурованным поставкам. Для выявления ошибок в периодизации аудитору следует изучить учетные записи и сопоставить их с первичными документами;
4. Правильность оценки материалов. Например, при их оприходовании неправильно определена стоимость приобретения, вследствие чего имеет место недостоверность данных бухгалтерской отчетности. Эти ошибки часто носят системный характер, так как являются следствием нарушения методологии учета;
5. Правильность отражения материальных запасов на соответствующих счетах учета. Такие ошибки могут быть обнаружены при инвентаризации.
Операции, влияющие на правильность отражения остатков материальных запасов и подсчета себестоимости реализованной продукции в результате:
Проверка договорной дисциплины показала, что основная масса материалов поступает в МУП "Ритуальное хозяйство" в соответствии с заключенными с поставщиками долгосрочными договорами.
Имеет место также приобретение материалов через подотчетных лиц за наличный расчет, как в организациях торговли, так и у физических лиц. При приобретении материальных ценностей у физических лиц подотчетным лицом в обязательном порядке составляется закупочный акт, который содержит обязательные реквизиты: паспортные данные продавца, наименование, количество и стоимость материальных ценностей.
В ходе документальной проверки операций по поступлению материалов также устанавливается соблюдение правил количественной и качественной приемки; правильность оформления актов приемки, коммерческих актов, актов расхождений, выявленных при приемке; своевременность представления в бухгалтерию отчетов материально ответственных лиц и реестров оправдательных документов.
В ходе аудита материалов проверяется порядок отражения в учете НДС по поступающим ценностям. Налог на добавленную стоимость, выделенный в расчетных документах поставщиков отдельной строкой не отражается МУП "Ритуальное хозяйство" на счете 19 "Налог на добавленную стоимость" и включаются в стоимость приобретения материалов на счете 10 "Материалы".
При проверке полноты оприходования и правильности оценки покупных материальных ценностей устанавливается соответствие итоговых сумм, отраженных в ведомостях учета материальных ценностей, данным других учетных регистров.
Таблица 4 - Наличие и движение материалов МУП "Ритуальное хозяйство" за 2003-2004 гг. тыс. руб.
| Наименование актива | 2003 г. | 2004г. | ||||
| Остаток на начало | Остаток на конец | Отклонение (+, -) | Остаток на начало | Остаток на конец | Отклонение (+, -) | |
| Запасы | 6 652 | 22 325 | + 15 673 | 22 325 | 3 464 | - 18 861 |
| В т. ч. сырье, материалы | 2 123 | 11 294 | + 9 171 | 11 294 | 768 | - 10 526 |
| Доля,% | 31,9 | 50,6 | 50,6 | 22,2 | ||
Данные таблицы показывают, что по состоянию на конец 2003г. (Приложение Д) МУП "Ритуальное хозяйство" имело запасы на сумму 22 325 тыс. руб., более 50% которых составляло сырье и материалы. На конец 2004 г. предприятие снизило запасы на 18 861 тыс. руб., что ниже уровня запасов на начало 2003г., и составило 22,2% от всех имеющихся запасов предприятия.
Операции по поступлению материалов отражаются типичными для этого участка учета проводками и верно отражаются на счетах бухгалтерского учета.
В ходе аудиторской проверки заготовления материалов отмечено отсутствие неотфактурованных поставок.
МУП "Ритуальное хозяйство" в положении об учетной политике не отражен вариант принятого на предприятии учета процесса приобретения - с использованием счета 15 и 16, или без их использования. По результатам проверки можно с уверенностью сказать, что счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" данным предприятием не используются.
По состоянию на 01 апреля 2004г. в бухгалтерском балансе отражены материальные ценности в размере 10451 тыс. руб. (Приложение Е). Сумма остатка материальных ценностей, отраженная в оборотной ведомости движения товарно-материальных ценностей за март 2004 года (Приложение Ж) равна 10447220,72 руб. Сумма материалов по оборотной ведомости по счету 101 "Сырье и материалы" за март 2004г. (Приложение И) равна 10447217,17 руб. Имеются расхождения в данных суммах - тождество установить не представляется возможным. Если разницу между суммами, отраженными в оборотной ведомости движения товарно-материальных ценностей за март 2004 г. и оборотной ведомостью по счету 101 "Сырье и материалы" за этот же период (3,55 руб.) можно объяснить отклонениями при округлении, то разница между балансовой суммой и суммой оборотной ведомости значительна (4 тыс. руб.).
Использованная методика проведения аудита и большой объем аудируемых документов не позволил провести аудит операций заготовления материалов сплошным способом. Аудит показал достаточно высокий уровень профессиональной подготовки работников бухгалтерии, хорошее знание ими нормативной базы по данному участку учета. Оформление документов и порядок учета операций соответствуют требованиям, предъявляемым к ним.
Требования главного бухгалтера в части порядка оформления первичных документов на данном предприятии являются обязательными для всех сотрудников и выполняются неукоснительно, что снижает вероятность ошибок.
Операции по поступлению материалов отражаются типичными для этого участка учета проводками и верно отражаются на счетах бухгалтерского учета.