До начала проверки аудитор должен: изучить документы клиента, регламентирующие порядок проведения инвентаризации, а также документы, которыми оформлены результаты предыдущих инвентаризаций; проанализировать периодичность их проведения, состав инвентаризационных комиссий; оценить степень объективности работников проверяемой организации при проведении инвентаризаций.
3) Проверка соблюдения правил учёта отдельных хозяйственных операций – метод, позволяющий аудитору осуществлять контроль за учётными работами, выполняемыми бухгалтерией экономического субъекта.
Применение данного способа получения аудиторских доказательств осложняется противоречивостью и неполнотой нормативной базы по вопросам бухгалтерского учёта, поэтому можно порекомендовать с самого начала проверки согласовать с клиентом стратегию поведения, так как окончательный выбор в проблемной ситуации остаётся за ними. Задачи аудитора – разобраться в ситуации, проанализировать различные варианты решений и оценить возможные последствия каждого из них.
Получение аудиторских доказательств посредством проверки соблюдения правил учёта отдельных хозяйственных операций невозможно без устных опросов работников бухгалтерской службы. Однако, как показывает практика, устные описания часто необъективны. Это обусловлено преднамеренными искажениями, рассеянностью опрашиваемого, его неумение комплексно описать выполняемые функции, недостаточной компетентностью и страхом потерять работу. Все беседы должны быть запротоколированы, аудитор после каждой беседы должен собрать подтверждающие аудиторские доказательства в письменной форме.
4) Подтверждение – получение аудитором в письменной форме подтверждения от независимой стороны реальности остатков на счетах учёта денежных средств, расчётов, дебиторской и кредиторской задолженности экономического субъекта.
В западной практике данный способ – неотъемлемая часть аудиторской проверки. В России такая практика пока широко не распространена.
Цель применения данного способа – получение аудиторских доказательств в отношении сальдо взаиморасчётов, дебиторской задолженности, обязательств кредиторов и остатка денежных средств на счетах в банках. Свидетельства внешних контрагентов в отношении этих моментов более объективны, чем внутренние свидетельства.
Письменные запросы направляются не всем контрагентам аудируемой организации: в первую очередь тем, подтверждение сальдо взаиморасчётов с которыми играет существенную роль в подтверждении достоверности бухгалтерской отчётности; затем организациям, которые по каким – либо причинам привлекли внимание аудиторов; в последнюю очередь – нескольким организациям, случайным образом отобранным из оставшихся.
5) Проверка документов. Такой способ получения аудиторских доказательств, как проверка документов, которые представляют собой первооснову учётного процесса. Особенностью российского бухгалтерского учёта является обязательное оформление оправдательными документами всех хозяйственных операций.
Аудитор должен проверять документы по содержанию и форме. При этом в первую очередь следует ознакомиться с принципами организации документооборота у клиента. Он должен изучить перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, утверждённый руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером, проверить наличие и соблюдение графика документооборота (приложение 4). Как показывает практика, таких документов нет практически ни в одной организации, что может привести к негативным последствиям.
Документы проверяются выборочно. При составлении программы аудита следует чётко планировать цели проверки документов, принимая во внимание критерии проверки статей бухгалтерской отчётности: правильность оформления документов и законность хозяйственной операции, правильность перенесения числовых данных из первичного документа в регистры бухгалтерского учёта.
6) Прослеживание – процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учёта, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в правильности отражения хозяйственной операции.
Данная процедура заключается в последовательном просмотре отражения операции от первичного документа через журнал учёта хозяйственных операций или регистры бухгалтерского учёта до оборотной ведомости или Главной книги с выходом на баланс и отчёт о прибылях и убытках.
Правило (стандарт) «Аудиторские доказательства» предписывает применять этот способ в основном в отношении нетипичных операций. Операции клиента должны прослеживаться на сугубо выборочной основе, причём это относится не только к нестандартным, но и к типичным операциям.
7) Аналитические процедуры – анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных и неверно отражённых в бухгалтерском учёте фактов хозяйственной деятельности.
Аналитические процедуры в большинстве случаев направлены на сопоставление какого-либо показателя с эталонным значением: сравнение остатков по счетам за разные периоды, сравнение показателей бухгалтерской отчётности со сметными (плановыми) показателями, сравнение финансовых и нефинансовых данных и т.п.
8) Подготовка альтернативного баланса – это процедура для получения доказательств и полноте отражения в учёте экономического субъекта готовой продукции.
Российское правило (стандарт) рекомендует составлять альтернативный баланс сырья и материалов, израсходованных по нормам на единицу продукции, фактического выпуска продукции, чтобы получить аудиторские доказательства реальности и полноты отражения в учёте готовой продукции. Использование этого способа возможно в ходе аудита бухгалтерской отчётности экономических субъектов, применяющих нормативный метод учёта затрат или имеющих утверждённые нормы и нормативы расходов на изготовление готовой продукции.
Полученные аудиторские доказательства аудитор должен отразить в своих рабочих документах: бланках, таблицах и протоколах, где фиксируются результаты процессов планирования и выполнения аудиторских процедур.
3.4 Порядок оформления рабочих документов аудитора
Документирование аудита является одним из важнейших условий его квалифицированного проведения, поскольку цель аудита – подтверждение достоверности бухгалтерской отчётности экономического субъекта, а подтверждение реальности свершения какого либо факта служит его документальное оформление.
В силу значимости получаемой в ходе аудита информации документированию в аудите придаётся особое значение Вся полученная в процессе проверки информация подлежит обязательному отражению в письменном виде в рабочих документах аудиторов, оформленных в соответствии с требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности «Документирование аудита». Такие документы должны группироваться в специально структурированных папках, или файлах и подробно освещать вопросы планирования проверки, её осуществления, анализа системы учёта и внутреннего контроля, выводы, сформулированные в отношении конкретных сегментов аудита, и другие вопросы.
Документирование в аудите выполняет несколько существенных функций, связанных в основном с подтверждением качества проведённой аудиторской проверки. Такие документы свидетельствуют о том, что аудит проводился как таковой. В настоящее время на российском рынке аудиторских услуг действуют «чёрные аудиторы» - небольшие фирмы или индивидуальные предприниматели, специализирующиеся на продаже всем желающим положительных аудиторских заключений. Отсутствие оформленных соответствующим образом рабочих документов может трактоваться как нарушение правил (стандартов) аудиторской деятельности и, следовательно, как некачественное проведение аудиторской проверки.
Документирование аудита рассматривается и как основное средство внутрифирменного контроля за качеством работы. Наличие документов, тщательно фиксирующих ход проверки, выполненные процедуры, полученные доказательства, сформулированные выводы позволяют анализировать действия аудиторов, оценивать их правильность и эффективность, а впоследствии корректировать од аудита, исправлять ошибки, допущенные аудиторами, и учитывать ошибки, выявленные при других проверках и разработке внутрифирменных стандартов.
К рабочим документам относятся в первую очередь документы планирования аудита – общий план и программа аудита. Обязательно нужно документировать описания системы внутреннего контроля и бухгалтерского учёта экономического субъекта, проведённых аудиторских процедур и их результатов и обеспечивать сохранность этих описаний. К рабочим документам относятся также объяснения, пояснения, заявления, полученные от сотрудников проверяемого экономического субъекта. Кроме того, к рабочим документам приобщаются копии документов, полученные от экономического субъекта.
Помимо прочего, аудиторская организация в обязательном порядке должна создавать и хранить документы, оформление которых предусмотрено нормативными актами, регулирующими аудиторскую деятельность в РФ. К таким документам можно отнести: