Для забезпечення правильного калькулювання собівартості кожного виду продукції і достовірності обліку результатів їх реалізації потрібні відповідні методичні підходи і їх відображення в обліковій політиці підприємства.
Із точки зору дотримання облікової політики можуть бути допущені такі помилки:
порушення вимоги незмінності вибраного на початку періоду, що перевіряється (облікового року), методу обліку витрат та калькуляції собівартості продукції, їх відповідності нормативним документам (позамовний, попроцесний (простий), попередільний, нормативний методи калькуляції);
помилки в розмежуванні й віднесенні витрат за звітними періодами (залишки незавершеного виробництва, витрати грудня в січні і навпаки);
помилки в нарахуванні зносу за основними засобами і віднесення на рахунки витрат;
помилки в нарахуванні зносу за нематеріальними активами, малоцінними та швидкозношуваними предметами і віднесення сум зносу на витрати виробництва;
недотримання встановленого порядку розподілу накладних витрат;
безпідставне віднесення фактичних сум витрат за відрядженнями (особливо за кордон), представницьких витрат, витрат на рекламу, оплату аудиторських послуг та інших витрат і їх віднесення на витрати виробництва.
Досвід проведення аудиторських перевірок переконує, що можна виділити такі помилки (викривлення) при веденні обліку витрат на виробництво:
необґрунтоване завищення (заниження) величини матеріальних витрат, незавершеного виробництва, сум з оплати праці та ін.;
внесення до витрат виробництва адміністративних витрат та витрат на збут;
необгрунтоване віднесення на витрати виробництва звітного періоду транспортних витрат, що належать до залишку невикористаних запасів;
віднесення капітальних вкладень в основні засоби на витрати виробництва і обігу;
внесення в собівартість витрат, виробничий характер яких не обгрунтований;
внесення витрат у собівартість без належного документального обгрунтування і виправдовуючих первинних документів;
внесення витрат на відрядження, не пов'язаних із підприємницькою діяльністю організації, у собівартість;
внесення амортизації нематеріальних активів, вартість яких не підтверджена документально, у собівартість;
внесення витрат на утримання невиробничих основних засобів у собівартість. Виявлені помилки і порушення узагальнюють у робочому документі, в якому зазначається: первинний документ, дата, сума, характер порушення, примітки.
При проведеннi перевiрки витрат на виробництво продукцiї (робiт, послуг) аудитору необхiдно пам’ятати, що iнформацiя, яку надас роздiл и “Елементи операцiйних витрат” звiту за ф.2 “Звiт про фiнансовi результати", i iнформацiя про витрати виробництва за рахунком 23 “Основне виробництво" не с тотожними.
Встановивши кiлькiсть виробництв у суб’єкта господарювання, необхiдно перевiрити, чи ведеться аналiтичяий облiк за видами виробництв, за пiдроздiлами й центрами витрат та чи вiдповiдають залишки й обороти синтетичного облiку вiдвiдним сумам за аналiтичними рахунками. .
До витрат діяльності відносять витрати, пов'язані з операційною діяльністю, але які не входять до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат за П (с) БО № 16 відносять:
адміністративні витрати;
витрати на збут;
інші операційні витрати.
Доадміністративних витратналежать такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством:
загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо);
витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу;
витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);
винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо);
витрати на зв'язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо);
амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;
витрати на врегулювання спорів у судових органах;
податки, збори та інші, передбачені законодавством, обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що входять до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг);
плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків;
інші витрати загальногосподарського призначення.
Довитрат на збут входять такі витрати,пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг):
витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції;
витрати на ремонт тари;
оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам і працівникам підрозділів, що забезпечують збут;
витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг);
витрати на передпродажну підготовку товарів;
витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом;
витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона);
витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки;
витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;
інші витрати, пов'язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.
До інших операційних витрат входять:
витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи";
собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти у національну грошову одиницю, є еквівалентом, виражена у грошовій одиниці України за курсом Національного банку України на дату продажу іноземної валюти,
собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов'язаних з їх реалізацією;
сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;
втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, пов'язаними з операційною діяльністю підприємства);
втрати від знецінення запасів;
нестачі й втрати від псування цінностей;
визнані штрафи, пеня, неустойка;
витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення;
інші витрати операційної діяльності.
Метою аудиту витрат є:
перевірка правильності класифікації витрат, не пов'язаних із виробництвом;
перевірка повноти відображення витрат у бухгалтерському обліку.
При перевірці витрат діяльності необхідно виконати такі аудиторські процедури:
перевірка обґрунтованості внесення витрат до складу адміністративних;
перевірка складу витрат за статтями згідно із застосовуваною підприємством класифікацією;
перевірка обґрунтованості віднесення до складу адміністративних витрат податків, зборів та обов'язкових платежів;
складання переліку видів та сум податків, віднесених на адміністративні витрати;
перевірка наявності та повноти оформлення документів, які підтверджують витрати;
перевірка обґрунтованості внесення витрат до складу витрат на збут;
перевірка складу витрат за центрами виникнення витрат згідно із застосовуваною підприємством класифікацією;
перевірка наявності та повноти оформлення документів, які підтверджують витрати;
перевірка правильності визначення собівартості іноземної валюти, що реалізована, та операційних курсових різниць;
перевірка відповідності застосованого методу оцінки запасів при реалізації облікової політики;
перевірка обґрунтованості внесення витрат до складу адміністративних;
перевірка правильності розрахунку резерву сумнівних боргів;
перевірка обґрунтованості списання на витрати поточної безнадійної заборгованості суми, що перевищує резерв сумнівних боргів;
перевірка правильності відображення в обліку витрат від знецінення, нестачі та псування запасів;
перевірка наявності й повноти оформлення документів, які підтверджують витрати;
перевірка повноти відображення витрат, пов'язаних із нарахуванням та сплатою відсотків за кредит;
перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із випуском, утриманням та обігом цінних паперів;
перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із фінансовим лізингом;
перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із втратами: від інвестицій в асоційовані підприємства; від спільної діяльності; від інвестицій у дочірні підприємства;
перевірка розрахунку собівартості: реалізованих фінансових інвестицій; реалізованих необоротних активів; реалізованих майнових комплексів;
перевірка правильності розрахунку від'ємних неопераційних курсових різниць;
складання переліку відсутніх первинних документів;
складання переліку витрат, не відображених в обліку; 4 узагальнення інформації з аудиту витрат;
перевірка Головної книги щодо суттєвості нестандартних записів на бухгалтерських рахунках;
вивчення операцій із пов'язаними сторонами: протоколів, договорів щодо операцій із пов'язаними сторонами, наявність операцій із пов'язаними особами, не відображених в обліку.
При перевiрцi й оцiнцi внутрiшнього контролю витрат дiяльностi застосовують тест, де відображено питання, розглянемо деякі з них: