Дебет счета 97 (на сумму невыплаченных платежей арендодателю)
Кредит счета 03 (на согласованную стоимость долгосрочно
арендуемых основных средств)
При досрочном выкупе основных средств арендатор оформляет бухгалтерские проводки:
Дебет счета 9"7 (на сумму невыплаченных платежей арендодателю)
Дебет счета 81 (на сумму недоначисленных процентов по долгосрочной
или субсчета 88-3 аренде)
Дебет счета 03 (на сумму, выкупа, превышающую арендные
обязательства)
Кредит счета 51 или 52 (на совокупную величину указанных выше сумм) Приходуют основные средства следующей записью:
Дебет счета 01 На согласованную стоимость
Кредит счета 03 объекта плюс сумма выкупа, превышающая договорные обязательства
Дебет субсчета 02-2 На сумму износа по объекту
Кредит субсчета 02-1
Если предприятие-арендатор допустит серьезные нарушения договорных условий, то долгосрочно арендуемые им основные средства могут быть востребованы арендодателем. Эти условия должны быть четко зафиксированы в договоре аренды.
По окончании договора долгосрочной аренды (или при условии досрочного выкупа — полного расчета арендатора с арендодателем за основные средства) арендованные основные средства становятся собственностью предприятия-арендатора. К этому моменту на счете 97 остатка нет. Основные средства со счета 03 переводят на счет 01 (дебет счета 01, кредит счета 03), а износ по ним отражают внутренней записью по счету 02 (дебет субсчета 02-1, кредит субсчета 02-2).
Корреспонденция счетов долгосрочно арендуемых основных средств приведена в примере.
Пример. На условиях долгосрочной аренды поступили основные средства. Срок аренды 10 лет при 10 % годовых договорной стоимости. Договорная цена 96 000 000 руб., износ 24 000 000 руб.
| Содержание операций | Сумма, тыс. руб. | Корреспондирующий счет (субсчет) | |
| дебет | кредит | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Оприходованы основные средства (с правом перехода в собственность через 8 лет): | |||
| на договорную стоимость | 96 000 | 03 | 97 |
| на сумму износа (по документам арендодателя) | 24 000 | 03 | 02-2 |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Начислены в пользу арендодателя проценты (например, 10 % договорной цены) | 9 600 | 81-2 | 97 |
| Перечислены арендодателю годовой взнос по арендной плате (12 000 тыс. руб.) и проценты (9 600 тыс. руб.) | 21 600 | 97 | 51 |
| Начислен износ в течение года | 11 520 | 20, 23, 25, 26, 43 | 02-2 |
| Ситуация 1. Возврат основных средств до окончания срока долгосрочной аренды (например, через год): | |||
| на разницу между договорной суммой аренды (9 600 тыс. руб.) и суммой внесенного в течение года платежа по выкупу (12 000 тыс. руб.) | 84 000 | 97 | 03 |
| на сумму износа (24 000 тыс. руб. + 11 520 тыс. руб.) | 35 520 | 02-2 | 03 |
| на сумму потерь [120 000 тыс. руб. — (84 000 тыс. руб. + 35 520 тыс. руб.)] | 480 | 80-3 | 03 |
| Ситуация 2. Возврат арендодателю основных средств по окончании договора аренды (через 8 лет): | |||
| на сумму износа возвращаемого объекта (24 000 тыс. руб. + 92 160 тыс. руб.) | 116 160 | 02-2 | 03 |
| на сумму потерь (120 000 тыс. руб. — 116 160 тыс. руб.) | 3 840 | 80-3 | 03 |
| Ситуация 3. Переход через 8 лет основных средств в собственность предприятия: | |||
| на первоначальную стоимость | 120 000 | 03 | 01 |
| на сумму износа | 116 160 | 02-2 | 02-1 |
В конце года перед составлением годового отчета предприятие-арендатор в порядке инвентаризации своих расчетных взаимоотношений по обязательствам договора долгосрочной ренты посылает письмо-запрос арендодателю с просьбой подтвердить сумму числящуюся в пользу арендодателя в остатке по счету 97. Она должна соответствовать сумме задолженности по арендным обязательствам, которые арендодатель учитывает на счете 09. Письмо следует послать заказное (уведомлением о вручении). Если письменный ответ от арендодателя не поступит, то исходя из принципа о молчаливом согласии можно считать, что арендодатель согласен с суммой долга и считает ее признанной. Инициатива выверки расчетов может исходить и от арендодателя. Тогда арендатору необходимо ответить на письмо-запрос арендодателя: подтвердить сумму долг, если арендатор признает ее, либо мотивировать причины ее непризнания. В последнем случае необходимо выверить расчеты и прийти к согласованному остатку задолженности.
II.3 Учет основных средств на условиях текущей аренды.
Учет объектов основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды. Такие объекты на балансе предприятия не учитываются. Они принимаются на забалансовый учет по счету 001 "Арендованные основные средства". На нем отражается приход по первоначальной стоимости на основании акта приемки объекта основных средств и полученной от арендодателя копии инвентарной карточки на арендованный объект. По истечении срока договора арендованный объект возвращается собственнику, а арендатор списывает с забалансового счета №001 объект по первоначальной стоимости, а инвентарная карточка возвращается арендодателю. Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме № ОС-1 и копия инвентарной карточки арендодателя формы № ОС-6. Объект числится в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя.
Объектом текущей аренды может выступать как отдельный объект основных средств (автомобиль, компьютер и др.), так и его часть (помещение офиса, склада).
При текущей аренде арендодатель сданное в аренду имущество продолжает учитывать на своем балансе в составе собственных основных средств с соответствующей отметкой их выбытия в инвентарной карточке (книге). Такие карточки группируют отдельно. Передача в аренду имущества производится по договору аренды и оформляется приемно-передаточным актом. В договоре оговариваются срок его использования, рассчитанный исходя из оценки имущества с учетом его фактического износа и действующих норм амортизационных отчислений, и величина арендной платы. Последняя включает, как правило, средства, предусмотренные нормами амортизационных отчислений на полное восстановление, сметами затрат на ремонт, и часть прибыли. Срок обычно устанавливается в пределах года с дальнейшей пролонгацией и изменением условий договора.
Износ по такому объекту предприятие-арендатор не начисляет. Сумму арендной платы без НДС и СН оно включает в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29, 43, кредит субсчета 76-3) и перечисляет ее в сроки, обусловленные договором (дебет субсчета 76-3, кредит счета 51). За нарушение сроков арендатор уплачивает пеню в размерах, предусмотренных договором, которую он относит на внереализационные потери (дебет субсчета 80-3, кредит субсчета)
Финансовые результаты от сдачи в аренду имущества арендодатель отражает на прибыли или доходах будущих периодов. Начисление амортизационных сумм по сданным в текущую аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет проводкой:
Дебет счета 80 "Прибыли и убытки"
Кредит счета 02 "Износ основных средств",
субсчет 1 "Износ собственных основных средств"
Начисление арендной платы за отчетный период отражают по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки". Арендная плата, начисленная авансом за будущие периоды, отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 83 "Доходы будущих периодов". Поступившие арендные платежи записывают в дебет счета 51 "Расчетный счет" или 52 "Валютный счет" с кредита счета 76. При отражении арендной платы, полученной авансом, дебетуется счет 83и кредитуется счет 80.
На стоимость произведенных арендатором за свой счет капитальных вложений в арендованные основные средства производителя их дооценка у арендодателя при возврате средств арендатором. У арендатора приходование дооценки фиксируют записью по дебету счета 01 и кредиту счета 87 «Добавочный капитал», субсчет 3 «Безвозмездно полученные ценности».
У арендатора эти вложения увеличивают стоимость основных средств, то есть делалась запись:
Дебет счета 01
Кредит счета 08
При возврате имущества используют счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". Формируют следующие проводки:
1. Дебет счета 47 на сумму полных затрат
Кредит счета 01 на сумму полных затрат
2. Дебет счета 02 на сумму износа
Кредит счета 47 на сумму износа
3. Дебет счета 80 на остаточную стоимость капитальных вложений в
Кредит счета 47 арендованные основные средства..
Первоначальную (восстановительную) стоимость возвращенного арендованного имущества арендатор отражает записью по кредиту забалансового счета 001 "Арендованные основные средства" без дебетования какого-либо другого счета. Арендодатель полученное имущество фиксирует записью по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 01, субсчет "Основные средства, переданные в аренду".
Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведут по объектам, принятым в аренду, и по арендодателям.
На сумму арендной платы, начисленной арендодателю, арендатор дебетует счета издержек производства и обращения (на сумму амортизационных отчислений и расходов на ремонт основных средств), счет 81 "Использование прибыли" (на часть прибыли, включенную в арендную плату) и кредитует счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (на всю сумму начисленной арендной платы).