Практический план подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО на основе российской системы бухгалтерского учета должен осуществляться последовательно и включает следующие этапы:
планирование;
осуществление процесса трансформации;
составление финансовой отчетности и примечаний.
Методика составления и предоставления отчетности в соответствии с МСФО обычно включает в себя следующие основные этапы:
-на первом этапе анализируются счета бухгалтерского учета для составления форм отчетности, а именно бухгалтерского баланса, отчета о прибыли и убытках, отчета о движении денежных средств, отчета об изменении капитала, приложения к бухгалтерскому балансу, а также состояние системы бухгалтерского учета организации и учетная политика;
-на втором этапе формируются оборотно-сальдовые ведомости в российской системе счетов бухгалтерского учета, подготавливаются рабочие документы, в которых представляются различия в отражении хозяйственных операций по их экономическому содержанию в российских стандартах бухгалтерского учета и МСФО, с целью доведения количественных и качественных характеристик каждого счета до требований МСФО;
-третий этап – составление корректирующих записей, которые приводят экономическое содержание каждого счета до уровня международных требований. На основании внесенных корректировок формируют пробные формы отчетности;
-на четвертом этапе трансформации решаются задачи реклассификации российских счетов в счета по МСФО;
-на заключительном этапе составляются окончательные формы финансовой отчетности, а именно:
Бухгалтерский баланс
Отчет о прибыли и убытках
Отчет о движении денежных средств
Отчет об изменениях в собственном капитале
Примечания к финансовой отчетности
Существуют два основных метода составления отчетности в соответствии с МСФО: трансформация финансовой отчетности и конверсии. Кроме того, иногда выделяют такой вариант как смешанный учет. При таком варианте часть первичных документов вводится только в одну базу данных, а другая часть информации собирается только для учета по МСФО.
Процесс трансформации – это метод корректировки предшествующих отчетных периодов, то есть временное мероприятия, при котором информацию, сформированную по российской системе бухгалтерского учета, анализируют и корректируют для приведения в соответствии с МСФО. Компания отражает информацию в соответствии с требованиями российской системы бухгалтерского учета, и только, по мере необходимости, вносятся различные корректировки финансовой отчетности таким образом, чтобы трансформированные данные соответствовали стандартами МСФО. Эти корректировки осуществляются независимыми внешними специалистами при участии персонала компании и не требуют изменений в организационной структуре компании, а стоимость и сроки мероприятия могут быть заранее определены.
Существует несколько вариантов трансформации. При полной трансформации по мере необходимости вносятся корректировочные проводки, которые призваны устранить выявленные различия между МСФО и действующей системой российского бухгалтерского учета. Для корректировки определенных счетов используется информация из первичных документов. Информация в отчетности в соответствии с международными стандартами учета представляется в местной валюте и без корректировок в условиях гиперинфляции.
Если предприятием принято решение о проведении трансформации с учетом гиперинфляции, то все изменения, сделанные для соответствования международным стандартам, отражаются в финансовой отчетности в местной валюте с необходимыми корректировками на изменение покупательной способности денег.
В случае если существует необходимость полной трансформации с учетом требований по пересчету показателей в иностранную валюту, финансовые отчеты, составленные по международным стандартам учета и предоставленные с учетом гиперинфляции в местной валюте, пересчитываются в стабильной иностранной валюте. Таким образом у иностранных пользователей отчетности появляется возможность сопоставить их с аналогичными иностранными компаниями или консолидировать с иностранной материнской компанией.
Стоит отметить, что при меньшей трудоемкости операций полной трансформации ошибок бывает довольно много, поэтому нередко приходится проводить дополнительные сверки данных. Еще одним недостатком является то, что финансовая отчетность в соответствии с МСФО может быть представлена только после отчетности, составленной в соответствии с российскими стандартами.
Процесс конверсии, иными словами, метод параллельного или двойного ведения учета, требует либо формирования бухгалтерских данных в двух системах финансовой отчетности, либо конфигурации программного обеспечения с тем, чтобы два типа отчетности: в формате МСФО и в формате, предусмотренном российской системой бухгалтерского учета - формировались независимо. То есть текущая финансовая отчетность составляется в соответствии с МСФО на постоянной основе. Являясь более дорогостоящей, конверсия осуществляется только сотрудниками компании с привлечением внешних специалистов и требует реорганизации многих подразделений в компании. Полная конверсия подходит для компаний, работающих с использованием бухгалтерского программного обеспечения для учета всех финансово-хозяйственных операций. При этом компании будут иметь возможность предоставлять полный пакет финансовой отчетности, предусмотренный как российскими, так и международными нормами.
Для компаний, ведущих учет вручную, подходит поэтапная конверсия, которая предполагает и переход к предоставлению отчетности по МСФО, и внедрение компьютерной системы учета. Процесс компьютеризации вводится поэтапно в каждой из учетных областей (например, основные средства, ТМЗ, дебиторская задолженность). Новые зоны учета добавляются только после того, как текущие зоны введены и начали функционировать должным образом. Для предоставления всей необходимой отчетности по МСФО учетные зоны, еще не охваченные методом двойного учета, подлежат корректировке.
При конверсии сроки подготовки отчетности и их достоверность независимы. При параллельном учете удается добиться максимального соответствия требованиям различных стандартов и внутрифирменных положений по ведению учета. В то же время, необходимость дублировать учет первичных данных увеличивает рабочую нагрузку сотрудников финансово-экономической службы, поэтому такой подход обычно реализуется на базе дорогостоящих информационных систем класса ERP. Однако при удачном внедрении финансовая отчетность по МСФО составляется в то же время, что и отчетность, составленную по национальным правилам.
Подводя итоги, стоит отметить, что при применении любого из предлагаемых методов точность информации в определенной мере зависит от знаний и опыта тех, кто проводит процесс трансформации финансовой отчетности, что может повлиять на качество корректировок.
4. Характеристика аудита финансовой отчетности согласно международным стандартам
Аудит бухгалтерской отчетности осуществляется с целью формирования мнения о достоверности показателей отчетности во всех существенных отношениях. Характеристика аудита финансовой отчетности согласно международным стандартам , кроме проверки состава, содержания и правильности оценки статей отчетности, ставит перед собой задачу установления соответствия отчетности международным стандартам, независимо от того, какая методика ее формирования применяется в организации: трансформация или параллельное ведение учета по российским и международным стандартам.
Решение о привлечении аудиторов для проверки отчетности, составленной по международным стандартам, может быть вызвано необходимостью убедить внешних пользователей в достоверности и надежности содержащейся информации либо заинтересованностью руководства в правильности финансовой отчетности. Задачей аудитора является проведение диагностики, выявление нарушений и внесение исправлений в отчетность. Таким образом, аудит из российского понимания – ревизия, превращается в комплексный управленческо-финансовый консалтинг, помогающий построить внешние и внутренние отношения фирмы.
Для целей данной работы приведена отчетность ОАО «Газпром», составленная за 2008 год на основании МСФО. Отчетность была подвергнута аудиту, который осуществлялся аудиторами ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит», о достоверности и надежности предоставленных данных свидетельствует положительное аудиторское заключение, также представленное в приложениях.
Планирование, организация и непосредственно аудит финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО, осуществляются в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» и Правилами (стандартами) аудиторской деятельности, утвержденными Правительством РФ. В международной практике организации, проводящие аудит финансовой отчетности, должны иметь не менее четырех специалистов, обладающих дипломами признанных в международном масштабе бухгалтерских и аудиторских ассоциаций и организаций. Руководитель одновременно должен являться и совладельцем аудиторской организации. Это необходимо для того, чтобы он мог выражать мнение о достоверности финансовой отчетности субъекта от имени аудиторской организации, подписывать аудиторское заключение. В первую очередь руководитель несет ответственность за достоверность отчетности и ее соответствие требованиям МСФО. Кроме того, общепринятая международная практика проведения аудита требует применения Международных стандартов аудита (№220 «Контроль качества работы в аудите» и №200 «Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности»), а также Кодекса этики Международной федерации бухгалтеров-аудиторов.