Іноді буває достатньо простежити за тим, як виконується в бухгалтерському обліку оформлення тієї чи іншої господарської операції, щоб точно оцінити стан внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку на підприємстві, що перевіряється.
Усне опитування або бесіда повинні бути проведені практично зо всіма працівниками підприємства, що приймають участь у веденні обліку та складанні звітності. Для того, щоб бесіда дала необхідні аудитору результати, вона, як і всі аудиторські процедури, повинна бути гарно спланована.
Однією з не менш важливих процедур є перевірка документів, отриманих від третіх осіб. Проводячи цю процедуру, аудитори звертають увагу на правильність складання і оформлення цих документів, а також на своєчасність, точність та повноту відображення їх в бухгалтерському обліку.
Перевірка арифметичних розрахунків проводиться в залежності від оцінки аудитором стану внутрішнього контролю на підприємстві.
В тому випадку, коли стан системи внутрішнього контролю є задовільним, перевірка арифметичних розрахунків проводиться вибірково, в противному випадку вона може бути або повною, або аудитор робить негативний висновок про правильність арифметичних розрахунків, екстраполюючи цей висновок на весь період.
В аудиторській перевірці широко застосовується ряд прийомів і методів економічного аналізу.
Важливу роль грає також спеціальна перевірка окремих обставин і сторін господарської діяльності клієнта. В своїй діяльності аудитори вимушені торкатися питань які виходять за межі юрисдикції аудитора і потребують спеціальних знань. Звідси, аудиторська фірма має право на договірній основі залучати інших спеціалістів до перевірки. В нашому випадку експерт може залучатися для вираження своєї думки з приводу оцінки основних засобів, оцінки виробничих технологій і юридичних консультацій.
Програму внутрішнього контролю основних засобів і відповідних господарських операцій частіше всього не розроблюють, тому що у більшості підприємств таких операцій небагато і витрати на спеціальний контроль не виправдовують себе. Тому огляд внутрішнього контролю системи обліку основних засобів є необхідним лише при великій кількості операцій з основними засобами. Однак у будь-якому випадку аудиторські процедури направлені на вивчення системи обліку підприємства, а дослідження системи внутрішнього контролю дозволяє отримати цінну інформацію з цього приводу. Найбільш ефективним методом отримання попередньої (необхідної) інформації про стан системи внутрішнього контролю являється тестування.
З даних тестування можна зробити висновок, що в організації інвентаризація окремих об’єктів основних засобів проводиться не періодично, а тільки в кінці року перед складанням річної фінансової звітності. Не вибрана єдина облікова політика по амортизації вартості основних засобів, крім того відсутній контроль за правильністю нарахування амортизації з боку спеціалістів та внутрішніх аудиторів. Основні засоби не застраховані від стихійних лих. В організації не вибраний варіант обліку і фінансування затрат на ремонт основних засобів, що може привести до викривлення собівартості продукції (робіт, послуг) через використання вільного варіанту обліку витрат. Відсутній також контроль за обгрунтованістю здачі в оренду основних засобів з боку Ради директорів, що може призвести до створення для окремих осіб можливостей для корисних злочинів.
На початку аудиторської перевірки для отримання реальної інформації про наявність та стан зберігання основних засобів аудитори повинні забезпечити проведення контрольної (повної або часткової) інвентаризації основних засобів. Спеціально призначена комісія перевіряє наявність і технічний стан основних засобів в натуральних та вартісних вимірниках. Для глибокого вивчення складу і структури основних засобів, що знаходяться у розпорядженні підприємства, аудитор повинен запросити від керівництва організації детальний список всіх основних фондів на дату проведення аудиторської перевірки. В список повинні також входити основні засоби, що знаходяться у розпорядженні відокремлених підрозділів (філіалів, представництв). Але перед проведенням контрольної інвентаризації основних фондів аудитор обов’язково повинен вивчити матеріали попередніх інвентаризацій та перевірок.
Тут необхідно ретельно слід перевірити повноту і своєчасність проведення інвентаризації основних засобів, а також інвентаризаційні описи та додані до них протоколи засідання інвентаризаційних комісій, звірювальні відомості, відомості результатів останньої інвентаризації, рішення керівництва організації по результатам інвентаризації в обліку. Така перевірка край необхідна аудитору для того, щоб впевнитись, наскільки можна довіряти результатам внутрішнього контролю, щоб скорегувати аудиторський ризик і, відповідно, аудиторські процедури.
В ході контрольної інвентаризації аудитор оглядає основні засоби, умови їхнього зберігання та експлуатації, міру використання і закріплення за відповідними структурами, підрозділами та матеріально відповідальними особами. При цьому особливо перевіряється, чи всі об’єкти основних засобів закріплені за матеріально відповідальними особами (МВО). Для цього вартість закріплених за МВО основних засобів зіставляють із залишком за рахунком 10 “Основні засоби” на дату перевірки. Встановивши порушення, аудитор повинен з’ясувати, чому воно було допущено, хто винен і якими є його наслідки.
В повному об’ємі дотримання дійсного порядку збереження основних засобів виявляють в ході документальних перевірок. Шляхом вивчення облікових даних (по інвентарних картках, формах № ОС-6, ОС-7, ОС-8, ОС-9 та інвентарним описам) необхідно встановити наявність основних засобів за окремими класифікаційними групами та місцями зберігання.
Крім цього, в ході цієї перевірки визначається забезпеченість організації основними фондами, розміщення окремих об’єктів по її підрозділам, дотримання чинного порядку їх обліку. Тобто слід впевнитись в правильності організації аналітичного обліку, звернути увагу на наявність інвентарних номерів об’єктів, технічної документації, правильність закріплення техніко-економічних показників у відповідних облікових регістрах, строки надходження та оприбуткування об’єктів на баланс фірми. Окремо слід перевірити стан обліку основних засобів в місцях їх розміщення (в експлуатації, на складах, в ремонті і т.д.). Для цього аудитори повинні також встановити правильність ведення інвентарного списку основних засобів (типова форма №ОС-13), відповідність даних аналітичного обліку записам на рахунку 10, регулярність звірки даних бухгалтерського обліку.
У разі виявлення розходжень між даними аналітичного і синтетичного обліку необхідно визначити їх причини та винуватців, наслідки і внести пропозиції по усуненню виявлених недоліків.
Перевіряючи стан зберігання, аудитор повинен впевнитись у правильності оцінки об’єктів основних засобів в бухгалтерському обліку та переоцінки, якщо така мала місце.
Перевірка обліку руху основних засобів.
При перевірці операцій по надходженню основних засобів необхідно встановити доцільність та законність їх придбання або відбудeвання, своєчасність і достовірність документального оформлення, реальність оцінки та повноту оприбуткування окремих об’єктів.
Практика аудиторських перевірок показує, що основні порушення та помилки допускаються при оформленні руху основних засобів. Тому слід відмітити, що на відміну від інших матеріальних цінностей, основні засоби потребують особливого первинного обліку.
Оприбуткування та введення в експлуатацію об’єкта основних фондів повинно бути оформлено обов’язково актом прийомки-передачі (форма № ОС-1), тоді як його придбання оформлюється накладною або рахунком-фактурою. Тільки з моменту введення об’єкту основних засобів в експлуатацію починається відлік нарахування зносу (амортизації). Звідси можна зробити висновок, що несвоєчасне оприбуткування основних засобів призводить до недонарахування зносу і як наслідок – до перекручення залишкової вартості об’єктів та фінансових результатів діяльності підприємства.
При виявленні незаконних надходжень основних засобів за всіма такими надходженнями, а також переміщенням за неправильно оформленими документами і фактами несвоєчасно оприбуткованих основних засобів у регістрах бухгалтерського обліку аудитор повинен з’ясувати причину порушень і визначити винних у цьому осіб.
Всі операції з надходження, переміщення, вибуття та ліквідації основних засобів досліджують за первинними документами та бухгалтерськими записами.
Особливу увагу слід приділити перевірці операцій з оприбуткування основних засобів, що були отримані безкоштовно, пересвідчившись в економічній доцільності їхнього переміщення. При цьому аудитори встановлюють наявність відповідних двосторонніх актів прийомки-передачі вказаних об’єктів, їх технічний стан та своєчасність оприбуткування і закріплення за матеріально відповідальними особами.
Майно, яке передане в оренду, залишається на балансі орендодавця і обліковується на рахунку 10 із відповідною позначкою в інвентаризаційній картці. Облік майна, що взяте в оренду, ведеться на позабалансовому рахунку 01 “Орендовані необоротні активи”. Таким чином, перевіряючи операції з орендованими основними засобами, аудитор повинен перевірити наявність угод на оренду, правильність та обгрунтованість ставок орендної плати, порядок ремонту і повернення основних засобів орендодавцю. При цьому з’ясовується, чи не віддані в оренду основні засоби, які необхідні підприємству, чи не перевищує сума амортизаційних відрахувань за відданими в оренду основними засобами орендну плату, чи своєчасно та повною мірю вноситься орендна плата.