После того как определен отложенный налоговый актив, его нужно отразить в бухгалтерском учете. Такой актив нужно отразить в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница.
Пример. В ноябре 2007 г. ООО ПКФ «Миллениум-2» приняло к учету автомобиль. В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость автомобиля одинакова и составляет 120 000 руб. Согласно Классификации основных средств, этот автомобиль относится к третьей амортизационной группе. Срок его полезного использования может составлять от 3 лет 1 месяца до 5 лет включительно. Решили, что автомобиль прослужит 5 лет.
В учетной политике для целей налогообложения у ООО ПКФ «Миллениум-2» определено, что амортизация начисляется линейным способом. А в бухучете предприятие начисляет амортизацию методом уменьшаемого остатка.
Предположим, что в 2004 г. в бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации составила 3333 руб., а в налоговом - 2006 руб. Поэтому вычитаемая временная разница равна:
3333 руб. - 2000 руб. = 1333 руб.
Следовательно, сумма отложенного налогового актива равна 319,92 руб. (1333 руб. х 24%).
В бухгалтерском учете начисление амортизации отражается так:
Дебет 20 Кредит 02
- 3333 руб. - начислена амортизация по автомобилю.
Отложенный налоговый актив нужно отразить на счете 09 "Отложенные налоговые активы". В том периоде, когда у вас образовалась вычитаемая временная разница, нужно сделать проводку:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
- отражен отложенный налоговый актив.
По строке 150 вписываются данные о средствах и вложениях, которые не были отражены по другим строкам разд.I "Внеоборотные активы" Бухгалтерского баланса.
По строке 190 указывается сумма строк 110 "Нематериальные активы", 120 "Основные средства", 130 "Незавершенное строительство", 135 "Доходные вложения в материальные ценности", 140 "Долгосрочные финансовые вложения", 145 "Отложенные налоговые активы" и 150 "Прочие внеоборотные активы" баланса.
Раздел II баланса "Оборотные активы".
По строке 210 Бухгалтерского баланса приводятся данные обо всех запасах организации: материалах, готовой продукции, товарах, незавершенном производстве, расходах будущих периодов и т.п. А расшифровывают эти сведения по строкам 211 - 217.
По строке 211 указывается фактическая себестоимость материалов, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий, топлива, тары, запасных частей. Согласно п.6 ПБУ 5/01, в фактическую себестоимость таких запасов включаются все расходы, связанные с их приобретением и доведением до состояния, в котором их можно использовать.
К бухгалтерскому учету материально-производственные запасы принимаются по фактической себестоимости.
Организации могут применять учетные цены в бухгалтерском и складском учете запасов. Организация, применяющая учетные цены, использует для отражения операций по заготовлению и приобретению материально-производственных запасов балансовый счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". По дебету счета 15 отражаются покупная стоимость материально-производственных запасов и транспортно-заготовительные расходы. При этом в учете делают такие проводки:
Дебет 15 Кредит 60 (71, 76...)
- при приобретении МПЗ у сторонних организаций;
Дебет 15 Кредит 20 (23, 29)
- при изготовлении МПЗ в организации.
Услуги вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств, оказанные в процессе заготовления и доставки материальных ценностей, списывают проводкой:
Дебет 15 Кредит 23 (29)
- учтены расходы вспомогательных производств.
По кредиту балансового счета 15 отражают стоимость материалов по учетным ценам:
Дебет 10 Кредит 15
- оприходованы по учетным ценам материальные ценности, поступившие на склад.
На конец отчетного месяца по счету 15 может образоваться дебетовое или кредитовое сальдо. Это - разница между фактической себестоимостью приобретаемых МПЗ и их учетной ценой. Фактическая себестоимость материальных ценностей складывается из покупной (договорной) цены и транспортно-заготовительных расходов. Указанная разница списывается в дебет или кредит балансового счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". В учете на последнюю дату каждого месяца делают одну из проводок:
Дебет 16 Кредит 15
- выявлено превышение фактической себестоимости приобретенных материальных ценностей над их учетной ценой;
Дебет 15 Кредит 16
- списано превышение учетных цен над фактической себестоимостью приобретенных материальных ценностей.
Счет 15 на конец месяца может иметь дебетовое сальдо только на стоимость материалов, на которые право собственности (владения, распоряжения) перешло к организации, но сами материалы на склад еще не поступили. Стоимость таких материалов определяется по расчетным документам поставщика.
Разницы, накопленные на счете 16, списываются (или сторнируются) на счета учета затрат (20, 23, 25, 26, 28, 29), расходов на продажу (44), другие соответствующие счета (08, 45, 75, 79, 80, 91, 94, 97, 99). Списание отклонений производится на те балансовые счета, на которых отражен расход соответствующих материалов, пропорционально учетной стоимости материалов.
При выбытии МПЗ организация может использовать один из следующих способов их оценки:
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО);
- по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ (способ ЛИФО).
Выбранный способ оценки применяется к однородной группе (виду) МПЗ. В учете одной организации к разным группам (видам) МПЗ могут применяться разные способы оценки (исключение - розничная торговля, где должен применяться какой-то один способ оценки).
Оценка МПЗ на конец отчетного периода производится тем же способом, что и при их выбытии.
Оценка по себестоимости каждой единицы, как правило, применяют к МПЗ, которые используются в особом порядке и не могут обычным образом заменять друг друга. К таким запасам относятся драгоценные камни, драгоценные металлы, радиоактивные вещества, продукция единичного производства и т.п.
При применении указанного способа исчисление себестоимости единицы запасов можно производить одним из двух методов:
1) с включением всех расходов, связанных с приобретением материалов;
2) с включением только стоимости запаса по договорной цене (упрощенный вариант).
Для оценки стоимости выбывшего товара, а также товарных остатков на складе организация использует метод средней себестоимости. Определим стоимость выбывших товаров и товарных остатков с применением скользящей оценки.
Способ ФИФО основан на допущении, что МПЗ используются в последовательности их приобретения (поступления), а именно:
- запасы, которые первыми поступают в производство (продажу), оцениваются по себестоимости первых по времени приобретений (с учетом себестоимости запасов на начало месяца);
- запасы, которые находятся на складе на конец месяца, оцениваются по фактической себестоимости последних по времени приобретений.
При применении способа ФИФО в себестоимость проданных товаров (работ, услуг) текущего месяца включается стоимость МПЗ, которые приобретены первыми.
Пример. ООО ПКФ «Миллениум-2 » использует для оценки сырья, списанного в производство, метод ФИФО. В таблице приведен порядок определения стоимости сырья и материалов, списываемых методом ФИФО.
| Дата операции | Документ | Приход | Списание | Остаток | ||||||
| количество, ед. | цена за единицу, руб. | стоимость, руб. | количество, ед. | цена за единицу, руб. | стоимость, руб. | количество, ед. | цена за единицу, руб. | стоимость, руб. | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| Остаток на 1-е число месяца | 20 | 100 | 2 000 | х | х | х | 20 | 100 | 2 000 | |
| 2-е число | Товарная накладная N 12078 | 100 | 110 | 11 000 | х | х | х | 120 | х | х |
| 10-е число | Требование-накладная N 25 | х | х | х | 30 | х | х | 90 | х | х |
| 15-е число | Требование-накладная N 36 | х | х | х | 50 | х | х | 40 | х | х |
| 18-е число | Товарная накладная N 2078936 | 90 | 120 | 10 800 | х | х | х | 130 | х | х |
| 25-е число | Требование-накладная N 70 | х | х | х | 30 | х | х | 100 | х | х |
| Итого: | 210 | х | 23 800 | 110 | 108,18 | 11 900 | 100 | 119 | 11 900 | |
Как видно из таблицы, остаток сырья на складе на конец месяца составил 100 единиц, в том числе:
- 90 единиц из партии, поступившей 18-го числа (по цене 120 руб. за единицу);
- 10 единиц из партии, поступившей 2-го числа (по цене 110 руб. за единицу).
Произведем оценку остатков сырья на складе (графа 11 таблицы):
(90 ед. х 120 руб.) + (10 ед. х 110 руб.) = 10 800 руб. + 1100 руб. = 11 900 руб.
Цена единицы сырья в остатке (графа 10) составит:
11 900 руб. : 100 ед. = 119 руб.
Определим стоимость сырья, списанного в производство:
графа 8 = графа 5 - графа 11 = 23 800 руб. - 11 900 руб. = 11 900 руб.
Цена единицы списанного в производство сырья (графа 7) составит:
11 900 руб. : 110 ед. = 108,18 руб.
Предположим, что 11 единиц сырья было использовано в обслуживающем производстве. Остальное сырье направлено на изготовление готовой продукции. В бухгалтерском учете следует сделать такие проводки:
Дебет 20 Кредит 10
- 10 710 руб. (108,18 руб. х 99 ед.) - списано сырье на производство готовой продукции;
Дебет 29 Кредит 10
- 1190 руб. (108,18 руб. х 11 ед.) - списано сырье, использованное в обслуживающем производстве.