Подобный подход распространяется и на раскрытие информации об условной прибыли при наличии высокой вероятности того, что организация получит ее, причем в пояснительной записке не должна указываться информация о степени вероятности или сумма, которую она может получить.
В отчетности по-прежнему недостаточно полно раскрываются операции о взаимосвязанных сторонах, которые нередко преобладают в общем объеме их деятельности. Для реализации данной задачи должны быть обеспечены сопоставимость показателей за отчетный и предшествующий ему годы, единообразие в применяемых методах оценки отдельных, наиболее существенных видов имущества и обязательств, представленных в общей сумме валюты баланса (ф. № 1) и Отчета о прибылях и убытках (ф. № 2).
В пояснительной записке следует указать факты, когда те или иные правила ведения бухгалтерского учета не могут быть применены, и дать соответствующее обоснование. В противном случае неприменение таких правил позволяет рассматривать эту ситуацию как уклонение от их выполнения и признается нарушением организацией действующего законодательства о бухгалтерском учете. [36]
Содержание пояснительной записки должно включать не только основные технико-экономические показатели текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации, но и сведения о распределении или нераспределении прибыли организации, остающейся в ее распоряжении. Дается подробная характеристика учетной политики в части применяемых методов оценки производственных запасов, их заготовления и использования, начисления амортизации по основным средствам, вариантов исчисления выручки от продажи продукции, выполненных работ или оказанных услуг. Использование в учете метода начислений должно сопровождаться обязательным отражением в пояснительной записке необходимости формирования резервов по сомнительным долгам. Подробной детализации требует раскрытие осуществленных и планируемых различных инвестиционных проектов по разработке новых видов продукции, улучшению ее качества и т. п.
В пояснительной записке должны найти отражение результаты обязательств перед бюджетом в том случае, когда учетная политика организации в части формирования выручки от продажи продукции (работ, услуг) не совпадает с постановкой ее учета для целей налогообложения. Так, при ведении бухгалтерского учета по отгрузке, когда определение выручки для целей налогообложения предусмотрено в учетной политике по оплате, в пояснительной записке должна быть раскрыта сумма отклонений по отдельным видам налогов. Ее возникновение связано с разной методикой формирования финансового результата организации, исчисленного, с одной стороны, с целью определения обязательств перед налоговыми органами, а с другой — с целью соблюдения основополагающего принципа бухгалтерского учета — принципа соответствия или временной определенности экономических событий (фактов хозяйственной деятельности). Раскрытие такой информации целесообразно дополнять соответствующими аналитическими таблицами, графиками и пр.
При оценке финансового состояния организации следует привести данные его анализа. В частности, дать показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и возможности восстановления (утраты) платежеспособности).
Такая информация даст возможность пользователям учетной информации, как внутренним, так и внешним, более достоверно оценить финансовое состояние организации на краткосрочную перспективу и в первую очередь ее платежеспособность.
В пояснительной записке должны найти отражение все суммы вознаграждения, выплаченные членам совета директоров (наблюдательного совета), а также членам исполнительного органа акционерного общества, с указанием фамилии и должности. Должен быть приведен общий их состав.
При наличии в составе организации дочерних и зависимых обществ следует охарактеризовать их деятельность по годовым результатам работы.
В пояснительной записке должно быть отведено место описанию стратегии развития организации, ее научно-техническому потенциалу, состоянию профессионального уровня персонала и мерам по повышению его квалификации.
В этих целях следует провести характеристику динамики инвестиций не только за предыдущие годы, но и на перспективу, дополнив это необходимыми расчетами по определению эффективности таких инвестиций. Дать исчерпывающую информацию, раскрывающую намечаемые меры профессионального роста персонала, дополнив ее соответствующими таблицами.
В ней организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год, мотивированно обосновывая свои намерения. По возможности в пояснительной записке приводятся изменения отдельных абсолютных показателей и их влияние на формирование финансовых результатов организации. Например, при намерении организации перейти в следующем году на вариант применения ускоренной амортизации она должна указать размер снижения балансовой прибыли в результате удорожания себестоимости продукции (работ, услуг). [36]
Самостоятельным разделом в пояснительной записке акционерных обществ должна быть раскрыта информация о ценных бумагах, если они обращаются на фондовом рынке. Кроме того, отдельная годовая бухгалтерская отчетность об этих активах составляется с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) ценных бумаг и другим внешним пользователям по их требованию.
Значимость раскрытия такой информации напрямую связана с доходностью обращающихся на фондовом рынке акций акционерных обществ, а следовательно, и с формированием их дивидендной политики, которая является приоритетной в деятельности советов директоров (наблюдательных советов) этих обществ.
Информацию о прибыли, приходящуюся на одну акцию, акционерное общество обязано раскрыть в пояснительной записке по двум показателям:
— базовой прибыли (убытка) на акцию, отражающей часть прибыли (убытка) отчетного периода, причитающейся акционерам-владельцам обыкновенных акций;
— прибыли (убытка) на акцию, отражающих возможное снижение уровня акций базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчетном периоде, так называемой «разрозненной прибыли (убытка) на акцию».
Базовая прибыль (убыток) на акцию рассчитывается как отношение базовой прибыли (убытка) отчетного периода к средневзвешенному количеству обыкновенных акций за этот период, находящихся в обращении.
Данный показатель исчисляется путем корректировки финансового результата организации в сторону уменьшения (при наличии прибыли) или увеличения (когда имеет место убыток), остающегося после налогообложения и других обязательных платежей в бюджет и во внебюджетные фонды, на сумму дивидендов по привилегированным акциям, причитающихся их владельцам за отчетный период.
Второй показатель — разводненная прибыль (убыток) на акцию характеризует максимально возможную степень уменьшения прибыли (увеличения убытка) в расчете на одну обыкновенную акцию акционерного общества, когда имеет место:
— конвертация всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества (привилегированные акции определенных типов и иные ценные бумаги с правом требования конвертации) в обыкновенные акции;
— при исполнении всех договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости. Данный показатель ориентирован на выпуск в будущем дополнительных обыкновенных акций исходя из первоначального наличия активов общества. Причем в этот выпуск не включаются обыкновенные акции, размещенные акционерным обществом без оплаты путем пропорционального числа принадлежащих каждому акционеру обыкновенных акций.
Дробление и консолидация обыкновенных акций, включая выпуск дополнительных акций в пределах сумм дооценки основных средств, направленных на увеличение уставного капитала, также рассматриваются как составляющие подобного варианта размещения обыкновенных акций без их оплаты.
В бухгалтерской отчетности акционерного общества за отчетный год, а если общество существует несколько лет, то и как минимум за один предшествующий отчетный год, оба показателя, т. е. базовая прибыль (убыток) на акцию и разводненная прибыль (убыток) на акцию, должны найти свое отражение.
Причем если акционерное общество не имеет конвертируемых ценных бумаг, то в отчетности отражается только базовая прибыль (убыток) на акцию с обязательным раскрытием соответствующей информации в пояснительной записке.
1.2 Международные стандарты финансовой отчетности и адаптация к ним российской бухгалтерской отчетности
Под международной системой финансовой отчетности понимают систему подготовки финансовой отчетности в соответствии со стандартами IASC (InternationalAccountingStandardCommittee) — Комитета по международным стандартам бухгалтерского учета. К настоящему времени IASC разработал более 40 международных учетных стандартов (IAS). [36]
Изначально международные системы бухгалтерского учета не были предназначены для регулирования учета и отчетности в отдельных странах. Необходимость разработки международных стандартов обусловлена потребностью гармонизации национальных систем учета и отчетности в направлении повышения потребительских качеств бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, в первую очередь транснациональных компаний.
Перечень международных стандартов финансовой отчетности приведен в табл. 1.
Таблица 1
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО)
| № п/п | Номер МСФО | Наименование стандарта | Дата вступления в силу |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1 | 1 | Представление финансовой отчетности | 1 июля 1993 г. |
| 2 | 2 | Запасы | 1 января 1995 г. |
| 3 | 4 | Учет амортизации | 1 января 1977 г. |
| 4 | 7 | Отчет о движении денежных средств | 1 января 1994 г. |
| 5 | 8 | Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике | 1 января 1995 г. |
| 6 | 9 | Затраты на исследования и разработки | 1 января 1995 г. |
| 7 | 10 | Условные события и события, происшедшие после отчетной даты | 1 января 1980 г. |
| 8 | 11 | Договор подряда | 1 января 1995 г. |
| 9 | 12 | Налоги на прибыль | 1 января 1998 г. |
| 10 | 14 | Сегментная отчетность | 1 июля 1998 г. |
| 11 | 15 | Информация, отражающая влияние изменения цен | 1 января 1983 г. |
| 12 | 16 | Основные средства | 1 января 1995 г. |
| 13 | 17 | Аренда | 1 января 1999 г. |
| 14 | 18 | Выручка | 1 января 1995 г. |
| 15 | 19 | Вознаграждения работникам | 1 января 1999 г. |
| 16 | 20 | Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи | 1 января 1984 г. |
| 17 | 21 | Влияние изменений валютных курсов | 1 января 1995 г. |
| 18 | 22 | Объединение компаний | 1 января 1995 г. |
| 19 | 23 | Затраты по займам | 1 января 1995 г. |
| 20 | 24 | Раскрытие информации о связанных сторонах | 1 января 1986 г. |
| 21 | 25 | Учет инвестиций | 1 января 1987 г. |
| 22 | 26 | Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам) | 1 января 1988 г. |
| 23 | 27 | Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании | 1 января 1990 г. |
| 24 | 28 | Учет инвестиций в ассоциированные компании | 1 января 1990г. |
| 25 | 29 | Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции | 1 января 1990 г. |
| 26 | 30 | Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов | 1 января 1991 г. |
| 27 | 31 | Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности | 1 января 1992 г. |
| 28 | 32 | Финансовые инструменты: раскрытие и предоставление информации | 1 января 1996 г |
| 29 | 33 | Прибыль на акцию | 1 января 1998 г. |
| 30 | 34 | Промежуточная финансовая отчетность | 1 января 1999 г. |
| 31 | 35 | Прекращенная деятельность | 1 июля 1999 г. |
| 32 | 36 | Снижение стоимости активов | 1 июля 1999г. |
| 33 | 37 | Резервы, условные обязательства и условные активы | 1 июля 1999 г. |
| 34 | 38 | Нематериальные активы | 1 июля 1999 г. |
| 35 | 39 | Финансовые инструменты: признание и оценка | 1 января 2001 г. |
| 36 | 40 | Инвестиционная собственность | 1 января 2001 г. |
| 37 | 41 | Сельское хозяйство | 1 января 2003 г. |
Согласно международным стандартам финансовой отчетности (МФСО), цель финансовой отчетности — представление информации, необходимой пользователям для принятия экономических решений и позволяющей прогнозировать движение денежных потоков.[36]