- Метод оплаты или кассовый метод, когда налоговые обязательства (включая и оплату налога) возникают в момент оплаты поступившего товара или оказанной услуги.
- Гибридный метод. Здесь НДС начисляется и взимается с проданной продукции на момент ее поставки, а с покупаемой для производства продукции - на момент ее оплаты.
В международной практике используются все три метода, но наибольшее распространение получает первый метод (поставки или начислений). Его преимущественное использование обусловливается двумя обстоятельствами. Во-первых, момент поставки в большей степени связан с объектом обложения НДС. Напомним, что таким объектом является текущее потребление товаров и услуг, так как момент поставки теснее связан с потреблением, чем момент оплаты. Основанные на поставке зачетное начисление и оплата НДС более соответствуют принципу налогообложения текущего потребления. Во-вторых, при методе поставок облегчается взимание НДС налоговыми службами, поскольку установить факт и момент поставки проще, чем факт и момент совершения платежа.
При этом использование метода поставок в большинстве стран рыночной экономики базируется на нормальной финансово-денежной ситуации и отсутствии каких-либо препятствий к осуществлению оплаты в срок.
Наряду с этими доводами существует еще и скрытый мотив в пользу начисления и оплаты НДС по методу поставки. Использование этого метода (а также гибридного метода) позволяет стабильно получать более высокий НДС, чем при методе оплаты. Проиллюстрируем это с помощью условного примера.
Возьмем четыре временных периода обмена между производителями древесины — и производителями из нее мебели. Предположим, что объемы сделок для всех периодов выражены в единых стоимостных единицах (например, в тысячах долларов). Предположим далее, 10%-ный прирост объема сделок между каждыми периодами обмена; прирост может быть вызван и реальным увеличением продукции и ростом цен на нее или обоими факторами.
Временной интервал 1
- Мебельное предприятие покупает древесину на сумму 1000;
- это же предприятие продает мебель потребителям на сумму в 1500;
- одновременно предприятие платит за закупки у них древесины в предшествующий период (в период 0) 909.1 и получает платежи за мебель, проданную в этот же период (период 0), конечным потребителям в размере 1363.64.
Временной интервал 2
- Мебельное предприятие покупает древесину на сумму 1100;
- это же предприятие продает мебель конечным потребителям на сумму 1650;
- одновременно предприятие платит за закупки древесины в первый период 1000 и получает за продажу мебели конечным потребителям в этот период в размере 1500.
Временной интервал 3
- Мебельное предприятие покупает древесину на сумму 1210;
- это же предприятие продает мебель конечным потребителям на сумму 1815;
- одновременно предприятие платит за закупки древесины во второй период 1100 и получает за продажу мебели конечным потребителям в этот период 1650.
Временной интервал 4
- мебельное предприятие покупает древесину на сумму 1331;
- это же мебельное предприятие продает мебель конечным потребителям на сумму 1996.5;
- одновременно предприятие платит за закупки древесины в третий период 1210и получает за продажу мебели конечным потребителям в этот период 1815.
На основе данных за четыре периода рассчитаем объемы НДС, которые необходимо уплатить в рамках единого метода зачета при использовании любого из трех альтернативных
Таблица 2. Различные приемы начисления НДС в рамках метода зачета
| Периоды | Платежи за продажи | Платежи за покупки | Чистый НДС по моменту оплаты | Объем поставок | Объем продаж | Чистый НДС по моменту поставок | Чистый НДС при гибридном подходе |
| 1 | 1363.64 | 909.1 | 90.9 | 1500 | 1000 | 100 | 118.18 |
| 2 | 1500 | 1000 | 100 | 1650 | 1100 | 110 | 130 |
| 3 | 1650 | 1100 | 110 | 1815 | 1210 | 121 | 143 |
| 4 | 1815 | 1210 | 121 | 1996.5 | 1331 | 133.1 | 157.3 |
приемов - оплаты, поставок и гибридного. Ставка НДС при этом предполагается равной 20% (таблица 2).
При заданных условиях исчисление налога по поставкам и гибридный подход устойчиво обеспечивают более высокие поступления НДС, чем начисления по оплате. Следовательно, при варьировании приемов начисления НДС изменяется и величина получаемого налога. Возможность увеличивать поступления НДС лишь с помощью варьирования приемами его начисления несомненно стала одной из важных причин столь быстрого распространения этого налога в международном масштабе.
Рассмотрим значение НДС в налоговой системе отдельных стран. В программе унификации налогообложения в рамках ЕС проблемы НДС занимают одно из центральных мест. Более того, наличие НДС является обязательным условием членства в Союзе. И это не случайно. В ретроспективе некоторые ведущие страны ЕС, например, Франция, к началу формирования Общего рынка широко использовали косвенные налоги. И поэтому наиболее приемлемым вариантом в постепенном сближении налогообложения стран ЕС, - а это считалось одной из важных задач с самого начала интеграционных процессов в Западной Европе, - рассматривалось формирование единых основ косвенного обложения; применительно к налогам на потребление важнейшая роль отводилась унификации использования НДС.
За время западноевропейской интеграции унификация косвенного налогообложения и особенно НДС продвинулась достаточно далеко. В большинстве стран ЕС НДС является ныне единственным налогом на потребление; в некоторых странах одновременно используется налог на продажи (например, в Германии).
Рассмотрим ставки этого налога по странам (таблица 3).
Кроме сниженных ставок по НДС, в странах ЕС используются еще два вида льгот по этому налогу - освобождение и использование так называемой нулевой ставки. В первом случае производитель продает свою продукцию без взимания НДС со своих потребителей (и соответственно не
платит его в бюджет), но в то же время не получает права на возмещение НДС на материальные ценности, закупленные им для использования в процессе производства данной продукции. Иначе говоря, от НДС освобождается лишь та часть добавленной стоимости, которая относится к продаваемым товарам и услугам; но одновременно производитель должен оплачивать НДС на закупленные и использованные им сырье и материалы. Иными словами, это освобождение имеет частичный характер.
Третий вид льгот - нулевая ставка - полностью освобождает производителя от НДС. Одновременно производитель получает право на возмещение НДС, уплаченного им при закупке сырья и материалов.
Таблица 3 показывает широкое распространение в странах ЕС льгот в виде сниженной ставки. Нулевая ставка используется в таких странах ЕС, как Великобритания, Италия, Бельгия, Швеция, Финляндия, Ирландия.
В целом данные таблицы свидетельствуют о наличии достаточно высоких ставок НДС в странах ЕС. В некоторых из них (например, в Швеции, Финляндии, Дании) эти ставки превышают максимальные ставки, рекомендуемые руководящими органами ЕС (14-20% по основным группам товаров, при разрешении использовать более низкие ставки для некоторых социально-значимых групп). Это свидетельствует о незавершенности процесса унификации налогообложения в странах ЕС даже в сфере косвенного обложения (по прямому налогообложению межстрановые различия еще больше).
Что касается западноевропейских стран, не входящих в ЕС, то ставки НДС в них весьма различны (в Норвегии до 1 января 1955 г. 22%, в последующий период - 23%; в Швейцарии - 6.5%. Высокий уровень ставок НДС в странах ЕС виден из сопоставлений со странами, ограничивающими использование косвенных налогов вообще и НДС в частности. Так, например, в США, где
Таблица 3. Ставки налога на добавленную стоимость в странах ЕС, 1995 г.
| Страны | Стандартная ставка (%) | Сниженная ставка (%) | Страны | Стандартная ставка (%) | Сниженная ставка (%) |
| Австрия | 20 | 10 | Италия | 19 | 4; 9; 13 |
| Бельгия | 20.5 | 1; 6; 12 | Люксембург | 15 | 3; 6; 12 |
| Дания | 25 | Нидерланды | 17.5 | 6 | |
| Финляндия | 22 | 6; 12 | Португалия | 17 | 5 |
| Франция | 18.6 | 2.1; 5.5 | Испания | 16 | 4; 7 |
| Германия | 15 | 7 | Швеция | 25 | 12; 21 |
| Греция | 18 | 4; 8 | Великобритания | 17.5 | 8 |
| Ирландия | 21 | 2.5; 12.5 |
НДС не используется, ставка налога на продажи колеблется по штатам от 3 до 8.25%; в Канаде ставка НДС составляет 7.5-8%, в Японии - 3%.
Необходимо подчеркнуть, что в последней группе стран велась достаточно интенсивная борьба вокруг вопроса о введении НДС. Например, в США уже с 60-х годов предлагалось ввести НДС в качестве средства решения острых финансово-бюджетных проблем страны (иногда в качестве частичной замены налога на прибыль). Основным аргументом служили ссылки на широкое использование этого налога в странах ЕС, что ставит внешнюю торговлю этих стран в более выгодное положение по сравнению с США. Противники введения НДС ссылались на опасность усиления инфляции и другие отрицательные последствия, включая снижение платежеспособного спроса населения и обусловленное этим падение темпов экономического роста. Они опирались на широко распространенное в американском обществе отрицательное отношение к косвенным налогам ввиду их откровенного социально-несправедливого характера (ведь источником этих налогов служит потребление без учета уровня доходов отдельных слоев населения).